استاندارد حسابرسی شماره ۵۳: نمونه گیری در حسابرسی و سایر روشهای انتخاب اقلام برای آزمون

استاندارد حسابرسی شماره ۵۳: نمونه گیری در حسابرسی و سایر روشهای انتخاب اقلام برای آزمون

اسلاید 1: استاندارد حسابرسی شماره 53نمونه گیری در حسابرسی و سایر روشهای انتخاب اقلام برای آزمون

اسلاید 2: مقدمههدف بخش 53 استانداردهای حسابرسی ، ارائه استانداردها و راهنماییهای لازم درباره چگونگی استفاده از روشهای نمونه گیری در حسابرسی و نیز دو رویکرد دیگر انتخاب اقلام برای آزمون در فرایند طراحی روشهای حسابرسی لازم جهت گردآوری شواهد حسابرسی است.دو رویکرد دیگر انتخاب اقلام عبارت از رسیدگی همه اقلام (100%) وانتخاب اقلام خاص برای رسیدگی است.بخش عمده استاندارد مذکور، به نمونه گیری در حسابرسی مربوط می شود و راهنماییهای آن، هم برای نمونه گیری آماری و هم نمونه گیری غیرآماری کاربرد دارد.طبق بخش 53 استانداردهای حسابرسی ، بکارگیری هر دو رویکرد مذکور برای نمونه گیری در حسابرسی مجاز است.

اسلاید 3: تعاریف نمونه گیری در حسابرسی. یعنی بکارگیری روشهای حسابرسی درباره کمتر از 100% اقلام تشکیل دهنده مانده یک حساب یا یک گروه معاملات ، به گونه ای که همه واحدهای نمونه گیری ، شانس انتخاب شدن داشته باشند.نمونه گیری در حسابرسی می تواند با استفاده از رویکرد آماری یا غیر آماری انجام شود.اشتباه . به معنای انحراف از کنترلها (در موارد اجرای آزمون کنترلها) یا تحریف (در موارد اجرای آزمونهای محتوا) است.مجموع اشتباه. به معنای ضریب انحراف یا مجموع موارد تحریف در جامعه است.

اسلاید 4: تعاریف اشتباه غیر معمول. عبارت از اشتباهی است که تنها از یک رخداد استثنایی و قابل تشخیص ناشی می شود و از این رو، معرف اشتباهات موجود در جامعه نیست.جامعه. عبارت است از مجموعه کاملی از اطلاعات که نمونه آن انتخاب می شود و حسابرس می خواهد درباره آن نتیجه گیری کند.جامعه می تواند به طبقات یا جامعه های فرعی تقسیم شود.جامعه در این بخش به گونه ای بکار می رود که ”طبقه “را نیز در برگیرد.حسابرس باید مناسب بودن جامعه برای هدف نمونه گیری ، و نیز کامل بودن آن را تعیین کند.

اسلاید 5: تعاریفخطر نمونه گیری. از این احتمال ناشی می شود که نتیجه گیری حسابرس بر اساس نمونه ممکن است با نتیجه گیری وی از اجرای همان روش حسابرسی درباره تمام اقلام تشکیل دهنده جامعه متفاوت باشد.افزایش اندازه نمونه می تواند خطر نمونه گیری را کاهش دهد.دو نوع خطر نمونه گیری وجود دارد:•• خطر این که درمورد آزمون کنترلها ، حسابرس کنترلها را اثربخش تر از آنچه واقعاً هستند، ارزیابی، یا در اجرای آزمونهای جزئیات چنین نتیجه گیری کند که تحریف با اهمیتی وجود ندارد، در حالی که واقعاً تحریف با اهمیتی وجود دارد.•• این نوع خطر بر اثربخشی حسابرسی اثر ” منفی“ می گذارد و می تواند به اظهارنظر نامناسب نسبت به صورتهای مالی منجر شود.•• در نمونه گیری آماری عموماً به این خطر، خطر نوع بتا می گویند.

اسلاید 6: تعاریف•• خطر این که در مورد آزمون کنترلها، حسابرس کنترلها را با اثربخشی کمتری از آنچه واقعاً هستند، ارزیابی ، یا در اجرای آزمونهای جزییات چنین نتیجه گیری کند که تحریف با اهمیتی وجود دارد، در حالی که واقعاً تحریف با اهمیتی وجود ندارد.•• این نوع خطر بر کارایی حسابرسی اثر ”منفی“ می گذارد و معمولاً به کار بیشتر برای اثبات نادرستی نتیجه گیری اولیه می انجامد.•• در نمونه گیری آماری عموماً به این نوع خطر، خطر نوع آلفا می گویند.

اسلاید 7: تعاریف سطح اطمینان. مکمل ریاضی خطر نمونه گیری، سطح اطمینان نامیده می شود (یعنی یک منهای خطر نمونه گیری). خطر غیر نمونه گیری . خطری که از بکار گیری روشهای نامناسب، تفسیر نادرست شواهد ، یا ناتوانی در تشخیص یک اشتباه به وجود می آید. خطر غیر نمونه گیری معلول اشتباهات انسانی است و ربطی به اندازه نمونه ندارد. برنامه ریزی، سرپرستی و بررسی مناسب کار حسابرسی می تواند خطر غیر نمونه گیری را کاهش دهد. واحد نمونه گیری. به هر یک از اقلام تشکیل دهنده جامعه گفته می شود؛ برای مثال، هر یک از چکهای صادر شده یا فاکتورهای فروش. آحاد نمونه گیری می تواند به شکل آحاد فیزیکی یا آحاد پولی باشد نظیر جمع فروش به ریال.

اسلاید 8: تعاریفنمونه گیری تصادفی. شیوه نمونه گیری است که می تواند برای ارزیابیهای آماری مورد استفاده قرار گیرد.نمونه معرف. نمونه ای است که حسابرس انتظار دارد تقریباً همان ویژگیهای جامعه ای را نمایش دهد که نمونه از آن انتخاب شده است.نمونه معرف می تواند با استفاده از اعداد تصادفی، انتخاب منظم ، یا انتخاب بی نظم به دست آید.نمونه گیری آماری. یکی از رویکردهای نمونه گیری است که باید توامان هر دو ویژگی زیر را داشته باشد:•• انتخاب تصادفی اقلام نمونه.•• استفاده از نظریه احتمال برای ارزیابی نتایج نمونه، شامل اندازه گیری خطر نمونه گیری.

اسلاید 9: تعاریفنمونه گیری غیر آماری. یکی از رویکردهای نمونه گیری است که در انتخاب نمونه و ارزیابینمونه برنظریه احتمالات متکی نیست.طبقه بندی. یعنی فرایند تقسیم جامعه به جامعه های کوچکتری که هر یک به عنوان گروهی از واحدهای نمونه گیری با ویژگیهای مشابه (نظیر ارزش پولی) محسوب می شود. هدف طبقه بندی ، کاهش تغییرپذیری اقلام هر طبقه و در نتیجه ، امکان کاهش اندازه نمونه بدون افزایش متناسب خطر نمونه گیری است.اشتباه قابل تحمل . عبارت است از حداکثر اشتباه موجود در جامعه که حسابرس حاضر به پذیرش آن است.اقلام رسیدگی نشده. آن گروه از اقلام انتخابی در نمونه که به دلیل نبود یا کمبود اسناد و مدارک یا به دلایل دیگر قابل رسیدگی نیست.

اسلاید 10: انتخاب اقلام برای آزمونطبق بخش 53 استانداردهای حسابرسی، سه رویکرد قابل استفاده جهت انتخاب اقلام برای آزمون به شرح زیر است:•• انتخاب همه اقلام (رسیدگی100%).•• انتخاب اقلام خاص.•• نمونه گیری.• حسابرس براساس شرایط موجود، خطر تحریف با اهمیت مربوط به ادعای مورد آزمون، و ملاحظات مربوط به کارآیی ، در مورد این که از کدام رویکرد یا ترکیب رویکردهای مذکور استفاده شود، تصمیم گیری خواهد کرد.• حسابرس باید متقاعد شود که رویکرد یا رویکردهای مورد استفاده در آزمون کنترل یا آزمون محتوا، شواهد کافی و مناسبی را فراهم آورده است.• رسیدگی به همه اقلام (رسیدگی100%). بعضی از اقلام ممکن است چنان عمده باشندیا احتمال تحریف بالایی داشته باشند که در مورد آنها از نمونه گیری استفاده نشود.

اسلاید 11: انتخاب اقلام برای آزمونبه عبارت بهتر، حسابرس نمی تواند هیچ گونه خطر نمونه گیری را در مورد آنها بپذیرد.حسابرس معمولاً جامعه را به دو گروه تقسیم می کند:•• اقلام پرارزش و پرخطر،•• سایر اقلام.• حسابرس ممکن است 100% اقلام گروه اول را رسیدگی و گروه دوم را بر اساس روشهای تحلیلی یانمونه گیری آماری حسابرسی کند.• حسابرس به ندرت در آزمون کنترلها از رویکرد رسیدگی به همه اقلام استفاده می کند.• انتخاب اقلام خاص. حسابرس ممکن است اقلام خاصی از یک جامعه را که پرخطر بوده یا احتمالاً تحریف شده است، براساس قضاوت ذهنی انتخاب کند.• حسابرس این اقلام را براساس موارد زیر انتخاب می کند:•• شناخت خود از واحد مورد رسیدگی .•• خطر برآوردی تحریف با اهمیت.•• ویژگیهای جامعه.

اسلاید 12: انتخاب اقلام برای آزموناقلام خاص انتخابی ]در آزمون محتوا[ می تواند شامل موارد زیر باشد:•• اقلام بزرگ یا کلیدی.•• همه اقلام بزرگتر از یک مبلغ معین.• همچنین، حسابرس می تواند اقلامی را انتخاب کند که اطلاعاتی را درباره کنترل داخلی واحد مورد رسیدگی برای وی فراهم آورد یا چگونگی اجرای یک فعالیت کنترلی طراحی شده را نشان دهد.• اگر چه حسابرس می تواند از رویکردهای گوناگون انتخاب اقلام خاص استفاده کند ، اما باید توجه داشت بکارگیری این رویکردها ”نمونه گیری در حسابرسی“ محسوب نمی شود.

اسلاید 13: انتخاب اقلام برای آزموننمونه گیری در حسابرسی. حسابرس ممکن است برای انتخاب اقلام در آزمون کنترلها یا آزمونهای محتوا از نمونه گیری در حسابرسی استفاده کند. نمونه گیری در حسابرسی می تواند با دو رویکرد زیر انجام شود: •• رویکرد آماری.•• رویکرد غیر آماری.• تصمیم گیری در باره استفاده از رویکرد نمونه گیری آماری یا غیر آماری به قضاوت حسابرس بستگی دارد.• مفاد بخش 53 استانداردهای حسابرسی ، برای هر دو رویکرد مذکور کاربرد دارد و نمونه گیری آماری را برتر از نمونه گیری غیر آماری ندانسته است.

اسلاید 14: شیوه های انتخاب نمونهطبق بخش 53 استانداردهای حسابرسی، سه شیوه قابل پذیرش انتخاب نمونه برای آزمون کنترلها یا آزمونهای محتوا عبارت است از:•• انتخاب بر اساس اعداد تصادفی.•• انتخاب منظم.•• انتخاب بی نظم.• انتخاب نمونه به روش احتمال متناسب با اندازه نیز، که معمولاً همراه با نمونه گیری منظم بکار گرفته می شود، روشی قابل پذیرش است که در ادامه به اختصار توصیف خواهد شد.• در آخر، انتخاب قطعه ای، که روش انتخابی غیر قابل پذیرش است، نیز توضیح داده می شود.• انتخاب بر مبنای اعداد تصادفی، با انتخاب اعداد از جدول اعداد تصادفی یا با ایجاد اعداد تصادفی به وسیله کامپیوتر و تطبیق آنها با سوابق حسابداری ، نظیر شماره چکها و یا شماره فاکتورها، نمونه ای تصادفی به دست می دهد.

اسلاید 15: شیوه های انتخاب نمونه انتخاب تصادفی، هم در نمونه گیری آماری و هم در نمونه گیری غیر آماری قابل استفاده است. انتخاب منظم از راه انتخاب اقلام در فواصل یکسان حاصل می شود. این فاصله با تقسیم تعداد واحدهای جامعه بر اندازه نمونه محاسبه می شود. نقطه شروع به صورت تصادفی در فاصله اول انتخاب می شود ، و با فواصل یکسان از نقطه شروع، اقلام بعدی نمونه از جامعه انتخاب خواهد شد. برای مثال، در جامعه ای که از 000ر5 واحد تشکیل شده و اندازه نمونه 100 واحد تعیین گردیده ، هر پنجاهمین واحد بعد از نقطه شروع برای نمونه انتخاب می شود.• اندازه اقلام یا خاص بودن آنها نباید تاثیری بر انتخاب اقلام نمونه داشته باشد.

اسلاید 16: شیوه های انتخاب نمونههنگام استفاده از انتخاب منظم، حسابرس باید اطمینان یابد که ساختار واحدهای نمونه گیری موجود در جامعه به گونه ای نباشد که فاصله نمونه گیری با الگوی خاصی از جامعه تقارن داشته باشد.به منظور جلوگیری از ایجاد تقارن ، حسابرس می تواند چند نقطه شروع تصادفی را انتخاب کند.برای مثال ، حسابرس می تواند چهار نقطه شروع تصادفی را با انتخاب چهار عدد تصادفی بین یک و 200 انتخاب کند و فاصله یکسان را 200 تعیین کند و با انتخاب هر دویستمین قلم از هر چهار نقطه شروع ، از جامعه 000ر5 واحدی مزبور ، 100 نمونه مورد نظرش را انتخاب کند.انتخاب منظم را هم در نمونه گیری غیرآماری و هم در نمونه گیری آماری می توان مورد استفاده قرار داد.

اسلاید 17: شیوه های انتخاب نمونهانتخاب بی نظم،با انتخاب اقلام بدون جانبداری آگاهانه یا پیشداوری صورت می پذیرد.در این شیوه،انتخاب اقلام بدون توجه به اندازه، منبع یا دیگر ویژگیهای اقلام انجام می شود.حسابرس در انتخاب اقلام به صورت بی نظم نباید اقلام را بدون دقت برگزیند.اقلام نمونه باید به گونه ای انتخاب شود که کلیه اقلام موجود در جامعه شانس انتخاب داشته باشند.حسابرس نباید بعضی از اقلام را بر اساس قضاوت خود از نمونه خارج کند.حسابرس می تواند از انتخاب بی نظم در نمونه گیری غیرآماری استفاده کند، اما در نمونه گیری آماری کاربرد ندارد.• انتخاب متناسب با اندازه (یا انتخاب نمونه به روش احتمال متناسب با اندازه) مختصراً در بخش 53 استانداردهای حسابرسی، مورد اشاره قرار گرفته است.• در این شیوه، واحد نمونه گیری به عنوان واحد پولی تعریف می شود.

اسلاید 18: شیوه های انتخاب نمونهدر انتخاب متناسب با اندازه، هر واحد پولی ، شانس یکسانی برای انتخاب خواهد داشت.بنابر این ، هر چه واحدهای پولی یک واحد فیزیکی ، نظیر یک حساب دریافتنی،بیشتر باشد، احتمال انتخاب آن بیشتر خواهد بود.برای مثال ، حساب دریافتنی که مانده آن 000ر1 ریال می باشد شانس انتخابی معادل 10 برابر حساب دریافتنی که مانده آن 100 ریال است، خواهد داشت.استفاده از انتخاب متناسب با اندازه در اجرای آزمونهای جزئیات ، به ویژه آزمون بیش نمایی، متداول است.در مواردی که یک واحد پولی به عنوان عضوی از یک نمونه انتخاب می شود، آن واحد به صورت یک قلاب عمل می کند و سبب می شود واحد فیزیکی که حاوی آن واحد پولی است در نمونه ملحوظ شود.انتخاب قطعه ای عبارت است از انتخاب قطعه های اقلام پیاپی از داخل جامعه.هر گاه اولین قلم یک قطعه انتخاب شود، باقیمانده قطعه نیز برگزیده خواهد شد.برای مثال، در صورت انتخاب چکی مربوط به هفته دوم خرداد، تمام چکهای آن هفته یا آن ماه نیز انتخاب خواهد شد.

اسلاید 19: شیوه های انتخاب نمونهبعضاً بکارگیری انتخاب قطعه ای در حسابرسی قابل پذیرش است (برای مثال ، در مواردی که آزمونهای مقطع گیری زمانی در حال اجراست و همه فروشهای مربوط به روزهای ماقبل و مابعد روز پایان سال انتخاب می شود تا از ثبت درست فروشها در دوره حسابداری مربوط اطمینان حاصل شود)، اما انتخاب قطعه ای در نمونه گیری آماری یا نمونه گیری غیر آماری کاربرد ندارد.

اسلاید 20: اقلام رسیدگی نشده(یا اقلام غیرقابل رسیدگی یا اقلام مفقود شده)نحوه برخورد با اقلام رسیدگی نشده بستگی به اثر آن بر ارزیابی حسابرس از نمونه دارد.در آزمون کنترلها، اقلام انتخاب شده ای که قابل رسیدگی نیست باید به عنوان یک اشتباه یا انحراف کنترلی در نظر گرفته شود . در آزمونهای محتوا ، اگر منظور نمودن اقلام رسیدگی نشده به عنوان تحریف بر ارزیابی حسابرس از نتایج نمونه موثر نباشد ، این اقلام باید به عنوان یک اشتباه یا تحریف محسوب گردد ؛ اما اگرارزیابی را تغییر دهد، حسابرس باید سایر روشهای حسابرسی را در مورد آن قلم بکار گیرد.در همه موارد، قبل از آن که حسابرس اقلام رسیدگی نشده را به عنوان اشتباه در آزمون کنترلها یا آزمونهای محتوا در نظر بگیرد، باید بررسی کند که اقلام مذکور حاکی از بروز تقلب نباشد.

اسلاید 21: اقلام نامناسب نمونهاگر یک قلم انتخاب شده از لحاظ اجرای روش حسابرسی، مناسب نباشد ، آن روش باید در مورد یک قلم جایگزین اجرا شود.برای مثال، هنگام آزمون مدارک مربوط به مجوز پرداخت، ممکن است یک چک ابطال شده نیز انتخاب شده باشد.اگر حسابرس قانع شود که آن چک به درستی باطل شده و اشتباهی رخ نداده است ، آنگاه حسابرس قلم مناسب دیگری را به جای آن انتخاب و رسیدگی می کند.

اسلاید 22: تجزیه وتحلیل اشتباهات – سیستماتیک و غیر معمولبه منظور تعیین ماهیت و دلیل اشتباهات، تمام انحرافات کنترلی و تحریف در مانده حسابها و گروههای معاملات ، که در اجرای شیوه های گوناگون نمونه گیری در حسابرسی شناسایی می شود باید تجزیه و تحلیل گردد.حسابرس ممکن است اشتباهاتی را شناسایی کند که وجوه منظم یا مشترک دارد.برای مثال، ممکن است اشتباه مورد نظر با فراوانی مشخصی در یک نوع معامله، یک محل مشخص، یک خط تولید بخصوص یا یک دوره زمانی معین رخ داده باشد.• در این گونه موارد ، حسابرس ( یا کارکنان واحد مورد رسیدگی که تحت هدایت حسابرس می باشند) ممکن است همه اقلام با وجوه مشترک را رسیدگی کنند.

اسلاید 23: تجزیه وتحلیل اشتباهات – سیستماتیک و غیر معمولدر چنین شرایطی ، حسابرس باید نسبت به احتمال وقوع تقلب کاملاً هوشیار باشد.گاه، حسابرس ممکن است به این نتیجه برسد که اشتباه شناسایی شده، اشتباهی منظم نیست و معلول رویدادی مجزا و منفرد است؛ یعنی اشتباهی غیر معمول است و معرف اشتباهات مشابه در جامعه نیست.طبق بخش 53 استانداردهای حسابرسی، حسابرس باید از غیر معمول بودن یک اشتباه به میزان زیادی اطمینان پیدا کند.حسابرس چنین اطمینانی را با انجام دادن روشهای حسابرسی تکمیلی بهدست می آورد.این روشهای تکمیلی بستگی به شرایط موجود دارد ، اما کافی است که شواهد کافی و مناسبی را مبنی بر بی اثر بودن آن اشتباه بر باقیمانده جامعه برایحسابرس فراهم کند.

اسلاید 24: لزوم تعمیم اشتباهات از نمونه به جامعهحسابرس در همه شقوق نمونه گیری در حسابرسی – اعم از آزمون کنترلها و آزمونهای محتوا – موظف است اشتباهات نمونه را به جامعه تعمیم دهد.در آزمون کنترلها، تعمیم اشتباهات به صورت ضمنی انجام می شود چرا که حاصل تقسیم انحرافات کنترلی شناسایی شده بر اندازه نمونه – یعنی ضریب اشتباه نمونه – برابر ضریب اشتباه پیش بینی شده در جامعه است.حسابرس به منظور تعمیم اشتباهات یا تحریفهای شناسایی شده در آزمونهای محتوا ، در وهله نخست می تواند اشتباهات غیر معمول را مستثنی کند.با این وجود ،اگر اشتباه غیر معمول توسط واحد مورد رسیدگی اصلاح نشده باشد، حسابرس به منظور پیش بینی مجموع اشتباه موجود در جامعه باید آن اشتباه را به مجموع اشتباهات به دست آمده پس از تعمیم اضافه کند.

اسلاید 25: لزوم تعمیم اشتباهات از نمونه به جامعه یکی از روشهای تعمیم اشتباهات شناسایی شده در آزمونهای محتوا محاسبه آن از طریق تقسیم اشتباهات کشف شده در رسیدگی ، به حاصل تقسیم جمع مبلغ نمونه به جمع مبلغ جامعه (درصد تحریف در نمونه رسیدگی شده) است.برای مثال ، اگر نسبت ارزش پولی نمونه به جامعه ، 5% و اشتباهات شناسایی شده در نمونه برابر 000ر1ریال باشد ، اشتباه تعمیم یافته معادل 000ر20 ریال(یعنی 000ر1 ریال تقسیم بر 5%) خواهد بود.کل اشتباه تعمیم یافته ، به علاوه اشتباهات غیر معمول اصلاح نشده ، منهای موارد اصلاح شده توسط واحد مورد رسیدگی، با اشتباه قابل تحمل مقایسه، و بدینوسیله قابلیت پذیرش مانده حساب یا گروه معاملات (اصلاح شده) تعیین می شود.اشتباه یا تحریف قابل تحمل مبلغی کمتر یا مساوی برآورد اولیه حسابرس از اهمیت برای مانده حسابها یا گروههای معاملات مورد حسابرسی است.

اسلاید 26: ارزیابی نتایج نمونهدر مورد آزمون کنترلها ، بالا بودن ضریب انحراف کنترلی محاسبه شده بر اساس رسیدگی به نمونه ، ممکن است حسابرس را وادار نماید خطر تحریف با اهمیت را افزایش دهد.در مورد آزمونهای محتوا، اگرکل اشتباه تعمیم یافته، به علاوه اشتباهات غیرمعمول اصلاح نشده منهای اصلاحات ثبت شده توسط واحد مورد رسیدگی نزدیک به تحریف قابل تحمل باشد، آنگاه حسابرس اقدامات زیر را انجام می دهد : •• متقاعد کنندگی نتایج نمونه را با توجه به نتایج به دست آمده از اجرای سایر روشهای حسابرسی در مورد آن ادعا می سنجد. •• لزوم کسب شواهد حسابرسی تکمیلی را مورد توجه قرار می دهد.

اسلاید 27: ارزیابی نتایج نمونه• در مواردی که بهترین برآورد از اشتباهات موجوددر جامعه نزدیک به تحریف قابل تحمل است حسابرس باید خطر نمونه گیری را نیز مورد توجه قرار دهد(خطر نمونه گیری، خطر آن است که انتخاب نمونه ای متفاوت منجر به برآورد متفاوتی از کل اشتباه موجود در جامعه شود که بتواند از تحریف قابل تحمل فزونی یابد).اگر حسابرس به این نتیجه برسد که مانده حساب یا گروه معامله مورد رسیدگی به گونه ای با اهمیت تحریف شده باشد باید اقدامات زیر را به عمل آورد : •• درخواست از مدیریت برای پی جویی تحریفهای شناسایی شده و احتمال وجود تحریفهای بیشتر، و انجام هر گونه اصلاحات لازم. •• تعدیل ماهیت، زمان بندی و حدود روشهای حسابرسی بعدی. •• توجه به اثر تحریفها بر گزارش حسابرسی.

اسلاید 28: نمونه گیری در حسابرسی برای آزمون کنترلهاحسابرس پس از کسب شناخت لازم از کنترل داخلی، تلاش می کند تصور خود از اثربخشی اجرایی کنترلها را در برآورد خطر ملحوظ کند.حسابرس در مواردی که شواهدی از بکارگیری کنترلها باقی می ماند، می تواند از نمونه گیری صفت استفاده کند.منظور از واژه” صفت“ ، یک ویژگی مد نظر است.برای مثال، بعضی از صفتهای مد نظر حسابرس در فعالیت فروش عبارت از تصویب اعتبار مشتری و مقایسه اقلام حمل شده با اقلام درج شده در صورتحساب فروش است.حسابرس در موارد آزمون صفت،نگران تعداد دفعات انحراف از کنترل مقرر است کهاشتباه یا انحراف کنترلی نامیده می شود.حسابرس براساس ضریب اشتباه مشاهده شده در نمونه حسابرسی شده، نسبت به امکان ملحوظ نمودن اثربخشی اجرایی کنترلها در امر برآورد خطر، تصمیم گیری خواهد کرد.

اسلاید 29: نمونه گیری در حسابرسی برای آزمون کنترلهاحسابرس در موارد نمونه گیری غیر آماری صفت ، اقدامات زیر را انجام می دهد:•• هدف حسابرسی و تعریف یک اشتباه یا انحراف کنترلی را مورد توجه قرار خواهد داد.•• با توجه به هدف حسابرسی تعیین شده ، مناسب بودن جامعه و نیز کامل بودن آن را تعیین خواهد کرد.•• اندازه نمونه را بر پایه قضاوت خود مشخص خواهد کرد. هرچه خطر قابل پذیرش حسابرس کمتر باشد اندازه نمونه باید بیشتر شود.• اندازه نمونه باید براساس اشتباه قابل تحمل (انحراف از کنترل مقرر) ، ضریب اشتباه مورد انتظار ، و خطر نمونه گیری ناشی از اتکای بیش از حد بر کنترلها تعیین شود.

اسلاید 30: نمونه گیری در حسابرسی برای آزمون کنترلها• حسابرس به منظور برآورد ضریب اشتباه مورد انتظار می تواند از شناخت قبلی خود استفاده کند یا تعداد اندکی از اقلام جامعه را مورد رسیدگی قرار دهد.•• با استفاده از اعداد تصادفی، انتخاب منظم ، یا انتخاب بی نظم ، نمونه ای معرف انتخاب می کند.•• روشهای حسابرسی را نسبت به واحدهای نمونه اعمال می کند.(در مواردی که به دلیل نبود یا کمبود مستندات ،امکان اعمال روشهای حسابرسی نسبت به بعضی اقلام انتخاب شده میسر نیست، آن اقلام را اشتباه فرض می کند.)

اسلاید 31: نمونه گیری در حسابرسی برای آزمون کنترلها •• با در نظر گرفتن موارد زیر ، نتایج اعمال روشهای حسابرسی را ارزیابی می کند: الف) ضریب اشتباه (حاصل تقسیم اشتباهات شناسایی شده بر اندازه نمونه). ب ) خطر نمونه گیری ( اگر ضریب اشتباه نزدیک به ضریب اشتباه مورد انتظار یا بیشتر از آن باشد ، نتایج نمونه از ملحوظ نمودن اثربخشی اجرایی کنترلها در امر برآورد خطر پشتیبانی نمی کند). پ ) ابعاد کیفی اشتباهات [ همه انحرافات کنترلی باید تجزیه و تحلیل شود تا ماهیت اشتباه (غیر معمول یا منظم بودن آن)، و علت اشتباه ( متقلبانه یا غیر عمدی بودن آن ) ، وتاثیر اشتباه برهدف حسابرسی و دیگر زمینه های حسابرسی مشخص شود]. حسابرس در مورد اشتباهات غیر معمول باید کار اضافی انجام دهد تا اطمینان بالایی به دست آورد که این اشتباهات معرف جامعه نیست.

اسلاید 32: نمونه گیری در حسابرسی برای آزمون کنترلها ت ) انجام نتیجه گیری که متضمن موارد زیر است : 1) آزمون اقلام اضافی به امید کاهش خطر نمونه گیری، یا 2) تعدیل آزمونهای محتوای برنامه ریزی شده، یا 3) ارزیابی خطر کنترل برنامه ریزی شده. • چنانچه حسابرس ، به استفاده از نمونه گیری آماری صفت تمایل داشته باشد باید از جداول یا فرمولهای آماری برای ارزیابی نتایج نمونه استفاده کند.

اسلاید 33: خلاصه عوامل موثر بر اندازه نمونه در آزمون کنترلهاموارد زیر عواملی است که حسابرس هنگام تعیین اندازه نمونه در آزمون کنترلها مورد توجه قرار می دهد؛ این عوامل اندازه نمونه را در آزمون کنترلها افزایش می دهد:•• کاهش بیشتر خطر تحریف با اهمیت به دلیل اثربخشی اجرایی کنترلها.•• افزایش اشتباه مورد انتظار در جامعه یا ضریب انحراف کنترلی.•• کاهش خطر نمونه گیری در نتیجه برآورد کمتر از واقع خطر تحریف با اهمیت توسط حسابرس.• اندازه جامعه تاثیر قابل توجهی بر اندازه نمونه در آزمون کنترلها ندارد.

اسلاید 34: نمونه گیری در حسابرسی برای آزمونهای جزییاتحسابرس به منظور آزمون ادعاهای مربوط به یک مانده حساب یا یک گروه معامله می تواند از نمونه گیری در حسابرسی برای آزمونهای محتوا استفاده کند.حسابرس در صورت استفاده از نمونه گیری غیر آماری در آزمونهای محتوا اقدامات زیر را انجام خواهد داد:•• اقلام با اهمیت (همه اقلام بیش از یک مبلغ معین یا اقلام غیر عادی) را یک به یک مشخص می کند و همه آنها (100%) را ،حسابرسی می کند.•• جامعه را بر پایه هدف حسابرسی تعریف می کند (اقلامی که به طور کامل، یعنی 100% ، رسیدگی شده است ، بخشی از جامعه یا نمونه محسوب نمی شود).•• کامل بودن جامعه را مورد توجه قرار می دهد.•• واحد نمونه را مشخص می کند ( برای مثال، شماره سند یا حساب مشتری).•• جامعه را برحسب ارزش پولی یا برحسب ویژگی خاصی که کارایی حسابرسی را بالا می برد، طبقه بندی می کند.

اسلاید 35: نمونه گیری در حسابرسی برای آزمونهای جزییات•• اندازه نمونه را بر اساس تغییر پذیری اقلام جامعه ( که نیازمند شناخت قبلی یا انتخاب یک نمونه آزمایشی است)، سطح برآوردی خطر کنترل، تحریف قابل تحمل، و تحریف مورد انتظار مشخص می کند. هر چه خطر نمونه گیری مورد پذیرش حسابرس پایین تر باشد ، اندازه نمونه بزرگتر خواهد بود.•• نمونه ای معرف را با بکارگیری اعداد تصادفی ، انتخاب منظم ، یا انتخاب بی نظم برمی گزیند.•• روشهای حسابرسی را در مورد اقلام نمونه اعمال می کند (اگر حسابرس نتواند روشهای حسابرسی را در مورد بعضی اقلام نمونه به دلیل نبود یا کمبود اسناد و مدارک اعمال کند ، روشهای جایگزین مناسبی را در مورد آن اقلام اعمال می کند یا آن اقلام را تحریف فرض می کند).•• نتایج نمونه را ارزیابی می کند (کمی و کیفی ).

اسلاید 36: نمونه گیری در حسابرسی برای آزمونهای جزییات•• تحریفهای نمونه را به جامعه یا طبقه تعمیم می دهد.[ نتایج نمونه انتخاب شده از یک طبقه (یا جامعه فرعی) تنها به اقلامی که آن طبقه را تشکیل می دهد، قابل تعمیم است.]•• خطر نمونه گیری را مورد توجه قرار می دهد( اگر تحریف تعمیم یافته بیش از تحریف مورد انتظار یا نزدیک به آن نباشد، خطر فزونی تحریف واقعی بر تحریف قابل تحمل در سطح پایین قابل قبولی قرار می گیرد.)•• در باره این مطلب که مبالغ ثبت شده توسط واحد مورد رسیدگی عاری از تحریف ( قابل پذیرش ( یا دچار تحریف (غیرقابل پذیرش) است ، قضاوت می کند . اگر حسابرس مبلغ ثبت شده را تحریف شده بداند ، اقدامات زیر را مورد توجه قرار می دهد:

اسلاید 37: نمونه گیری در حسابرسی برای آزمونهای جزییاتالف) درخواست از مدیریت برای پی جویی اشتباهات شناسایی شده و احتمال وجود اشتباهات بیشتر، و انجام هر گونه تعدیلات لازم.ب) تعدیل آزمونهای محتوای برنامه ریزی شده.پ) مشروط یا مردود کردن اظهار نظر حسابرس.• در مواردی که حسابرس به استفاده از نمونه گیری آماری در آزمونهای محتوا تمایل دارد، می تواند به دستورالعملهای تهیه شده برای نمونه گیری در حسابرسی مراجعه کند.

اسلاید 38: خلاصه عوامل موثر بر اندازه نمونه در آزمونهای جزییاتموارد زیر عواملی است که حسابرس هنگام تعیین اندازه نمونه در آزمونهای جزییات مورد توجه قرار می دهد.این عوامل اندازه نمونه را در آزمونهای جزییات افزایش می دهد:•• افزایش برآورد حسابرس از خطر تحریف با اهمیت.•• کاهش خطر نمونه گیری به این دلیل که حسابرس نتیجه گیری کند اشتباه با اهمیتی وجود ندارد، در حالی که واقعاً وجود دارد.•• افزایش در اشتباه یا تحریف مورد انتظار در جامعه.• این عوامل اندازه نمونه را کاهش می دهد :•• افزایش استفاده از سایر آزمونهای محتوا در باره همان ادعا.•• افزایش تحریف قابل تحمل.•• طبقه بندی جامعه.