محافظه کاری حسابداری

صفحه 1:


صفحه 2:
‎-١©‏ محافظه كارى واكنشى است احتياطى كه در شرايط نبود اطمینان به كار گرفته ‏می شود. ۲باعث کاربرد احتیاط در تشخیص و سنجش درآمدها و دارایی ها می گردد . © منجر به کمتر نشان دادن سود و یا بیشتر نشان دادن هزینه ها و در نهایت ‏كمتركزراش كردن دارانيها وبيشتر ‎ ‏ان دادن بدهيها خواهد بود. ‏- محافظه کاری به عوامل متعدد از جمله؛ وجود قرارداد بين واحد تجارى و ساير ذینفعان, احتمال شکل گیری دعاوی حقوقی, تلاش براى كاهش يا به تعويق انداختن مالیات. حفظ منافع عموم جامعه. افزایش کیفیت اطلاعات مالی کاهش هزینه های ‎mae gall cals‏ تقاری اطلاعاتی و سطع رقابت بستگی حارج ‎ 

صفحه 3:
سوال 86۶ #با توجددية ايتكه.خدذف. مديريت .مالى حذاكثر كردن ثروت سهامذاران ميباشن این سوال اساسی مطرح میشود که ثروت ذینفعان با گزارشگری مالی محافظه کارانه حداکثر میشود یا گزارشگری متهورانه؟ 

صفحه 4:
ل 2 : مفهوم محافظه کاری یکی از ویژگیهای برجسته ی گزارشگری مللی است که در سال های اخیر به خاطر رسوایی های مللی توجه بیش تری رابه خود جلب کرده است. هرچند بسیاری از حسابداران بر وجود محافظه کاری در تنظیم صورت های مالی توافق دارنداماتعریفی جامع و کامل ازآن ارائه نشده است. مفهوم محافظه کاری زمانی ایجاد شد که ترازنامه مهم تربن و اغلب تنها صورت مللی بود و اجزای سودیا سایر نتلیج عملیات‌به ندرت در خارج از شرکتها ارلنه می شد. 

صفحه 5:
با وجود لین. در متون حسابداری دو خصوصیت عمده ی محافظه کاری مورد بررسى قرار كرفته است: ‎-١‏ جلنب دارى روببه پایین ارزش دفتری سرمایه نسبت‌به ارزش بازار آن است ‏۲- گرایش به تسریع در شناسايى هزينه ها و تعويق شناخت درآمدها. ‎ 

صفحه 6:
محافظه کاری‌به طور سنتیبا ضر ب المثل هیچ سودی را پیش بینی نکنید. اما همه ی زیا ن ها را پیش بينى كنيد تعریف شده است . در ادبیات حسابداری این ضرب المثلبه صورت «گرلیش حسابداریبه الزام درجه ی بالاتری از تاییدپذیری برای شناسایی اخبار خوب. یعنی سود نسبت به شناسایی اخباربد یعنی زیان تفسیر شده است. در بیانیه مفاهیم حسابداری برای تشریح محافظه کاری چنین آمده است: اگر دو برآورد از یک مبلغ دریافتنی یا پرداختنی آتی وجود داشته باشد و احتمال وقوع هر دو یکسان باشد؛ محافظه کاری استفاده از بر آوردی را دیکته عی کند که کم تر خو شبینانه است 

صفحه 7:
مفاهیم نظری گزارشگری مللی. محافظه کاری راجه عنوان یکی از مولفه های خصوصیت کیفی قلبل اتکا بودن درنظر گرفته. لما واه ی محافظه کاری را به كار نبرده است . بلکه از واه ی احتیاط به جای تن استفاده کرده است. در مفاهیم نظری گزارشگری مللی پیوست استانداردهای حسابداری ایران درباره ی احتیاط چنین آمده است: « تهیه کنندگان صورتهای مللی درعین حال بلیدبا ابهاملتی که به گونه ای اجتناب ناپنییر بر بسیاری از رویدادها و شرلیط برخورد کنند. نمونه ی لین ابهامات عبارت است از قابلیت وصول مطالبات. عمر مفید احتمالی داراییهای ثلبت مشهود و تعداد و میزان ادعاها ی احتمللی مربوط به ضمانت کالای فروش رفته . 

صفحه 8:
از دیدگاه تهیه کنندگان صورتهای مللی. محافظه کاری‌به عنوان کوششی برای انتخاب روشی از روش های پذیرفته شده ی حسابداری است که‌به یکی از نتایج زیر منتج میشود: ۷ شناخت کندتر در آمد فروش ۲ شناخت سریعتر هزینه ” ارزشیابی کم تر دارایی ها ۲ ارز شیابی بیشتر بدهی ها ‎ar‏ طور کلی. هدف محافظه کاری جلوگیری از تصمیم گیریهای نادرست از سوی سرمایه گذاران و سایر استفاده کنندگان از صورتهای مالی است. 9 

صفحه 9:
© - محافظه کاری نامشروط: (پیش رویدادی - مستقل از اخبار ) ترازنامه جانبداری در ارائه کمتر از واقع ارزش دفتری سهام نسبت به ارزش بازار سهام معرف محافظه کاری از دیدگاه ترازنامه ای است و معیار نسبت ارزش بازار به ارزش دفتری سهام نیز برگرفته از همین تعریف است که بر پایه مبانی منطقی و ساده ای بنا نهاده شده است . انگیزه اصلی برای محافظه کاری نامشروط: سختی اززیابی دازایبها و بدهیهاست: مثال : شناسایی بدون درنگ مخارج تحقیق و توسعه به عنوان هزینه. حتی در صورتی که جریانهای نقدی مورد انتظار آنها مثبت باشد. از این نوع است 

صفحه 10:
(پس رویدادی -وابسته به اخبار-عدم تقارن زمانی سود) صورت سود و زیان تمایل به تسریع بخشیدن درشناسایی زیانها وبه تعویق انداختن شناسایی سودها معرف محافظه کاری از دیدگاه سود و زیانی است و بر همین اساس باسو در سال ۱۹۹۷ میلادی معیار عدم تقارن زمانی سود را مطرح کرد. در اثر اخبار ناخوشایند ارزش دفتری دارایی ها کاهش پیدا میکند در حالی برای افزایش ارزش دارایبها به اخبار خوشایندی با قابلیت تایید بسیار بیشتر نیاز است. انگیزه ی اصلی برای محافظه کاری مشروطء خنثی کردن انگیزه های مدیران برای گزارشگری اطلاعات حسابداری جانبدارانه می باشد . مثال : قاعده ى اقل بهايش تمام شده یا خالس ارزش فروش. شناسایی نامتقارن زیانهای احتمالی در مقابل سودهای احتمالی 

صفحه 11:
واتز ريشه محافظة كارى را در كزارشكرئ مالى را دلايل اقتصادى مى دائد. ١.قرارداد‏ بين شركت و اشخاصى كدادر استخدام آن هستند » مانند مدیران و همچنین قراردادهايى كه بين -شركت و طرفهاى خارج از شركت وجود دارد . بدهى به سهامداران و ساير اعتبار دهنده كان (تفسير قراردادى محافظه كارى ) ۲ افزایش در هزینه های دعاوی قضایی (تفسیر دعاوی قضایی محافظه کاری ) ۰دیدگاه قانونگذاران و تعدیل کننده گان حسابدای) مانند - 5۳0 و ‎FASB‏ ‏(تفسیر قانون گذاری محافظه کاری) ۰ ارتباط بین سود گزارش شده و مالیات (تفسیر مالیاتی محافظه کاری) 6.0 

صفحه 12:
١-باسوز‏ 1551 )در تخمين شاخص :محافظه كارى. رابطة بين عايدات و بازده.سهام ر| ازطريق ركرسيون بررسى نمود. او دريافت در شركتهايى كه بازده سهام آنها منفى است» بازده سهام همب‌ستگی بیشتری با عابدات دارد تا در شرکتهایی که بازده سهام آنها مثبت است. باسو دریافت در دوره هایی که دعاوی قغایی در آمریکا افزایش یافته .محافظه کاری نیز افزایش يافته است. گیولی و هین (۲۰۰۰ )طی تحقیقی نشان دادند. سودآوری در طی چهار دهه گذشته. درآمریکا کاهش یافته است. اما اين کاهش, موجب کاهش نقدی نشده است. همچنین توزیع سود < پراکنده شده است و نسبت به جریانات نق | این موضوع اشاره دارد که شناخت اخبار بد نسبت به اخبار خوب زودتر انجام می شود و میزان محافظه کاری در گزارشگری مالی آمریکا افزایش یافته است. 

صفحه 13:
۲(بیور و ریان ۲۰۰۰ )رابطه بین معیار محافظه کاری . با هزینه استهلاک. تحقیق و توسعه و هزینه تبلیغات و ذخیره کاهش ارزش موجودی تحت روش ۳0 را بررسی کردند. آنها در این بررسی دریافتند که هزینه استهلاک به روش نزولی, هزینه تحقیق و توسعه و هزینه تبلیغات بر محافظه کاری اثر منفی و معکوس دارند. اما شاخص ذخیره کاهش ارزش موجودی نحت روش 1.1۳00 اثر مثبت دارد. آنها توضیح می دهندکه ذخایر 1*00 در دوره ۱۹۸۱ تا ۱۹۹۳ یعنی دوره ای که شرکتها در دوره رشد قرار داشتند » زیاد است. -آنتایج تحقیق پنمن و ژانگ(۲۰۰۲ (نشان می دهد که رویه های محافظه کارانه حسابداری به هزینه بردن مخارج سرمایه ای را تسریع می بخشد. این موضوع می تواند موجب کاهش سود و ایجاد ذخایر مخفی شود. در نتیجه کیفیت سود بواسطه محافظه کاری کاهش می یابد. 9 

صفحه 14:
۴ -وانر ورد (معتقدتد شرکت هایی که هزینه های سیاسی بالا مواجه هستند. تمایل زیادی به استفاده از رویه های محافظه کارانه حسابداری دارند . در تائید عقیده آنها احمد و همکاران (۲۰۰۲ (نشان دادند که شرکتهای بزرگ. از روشهای حسابداری محافظه کارانه بیشتری نسبت به ساير شركتها استفادة مى. همچنین نتایج تحقیق احمد و همکاران(۲۰۰۲ (بیانگر آن است که اگر تضاد منافع ميان وام دهندگان و سهامداران در تقسیم سود وجود داشته باشد » در آن صورت مدیران شرکت های وام گیرنده» احتمالا اشتیاق بیشتری به استفاده از رویه های محافظه کارانه حسابداری دارند. ۵- احمد در تحقیق دیگری(۲۰۰۸ )نتیجه می گیرد. محافظه کاری حسابداری مانع سرمایه گذاری مدیران در پروژهایی با بازده منفی می شود. همچنین او در می یابد که رابطه مستقیمی بین درصد سپهام متعلق به اعضای هیئت مدیره و محافظه کاری وجود دارد. oe 

صفحه 15:
از سال ۱۹۹۷ تاکنون. محففان مدلیهای مختلفی برای محاسبه ی محافظه کاری پیشنهاد کرده اند. مهمترین این مدلها : (-مبتنی بر اقلام تعهدی ۲-مبتنی بر افلام تعیهدی غیرعملیاتی ۳ سس م2 لت سس ۵ معبار عدم تقارن زطانی در شتاسابی سود و زیان ۶- معیار چولگی منفی نوزیع سود و جربانهای نقدی ‎-Y‏ تور ی دسر اس ‏۸-عدل بسط یافته باسو ‎6 

صفحه 16:
— — سنجش محافظه کاری بر مبنای معیار مبتنی بر اقلام عهدی براساس تعرییف محافظه کاری انتخاب رویه ای از بین گزینه های موجود که از طریق شناسایی کندتر در آمدهاء سریعتر هزینه ها و ارزیلبی پایین تر داراییها و ارزيلبى بالاتر بدهیها منجربه حدلقل سود انباشته ی گزارش شده ی شرکت شود". می توان چندین معیار تجوبی برای اندازه گیری محافظه گیری درنظر گرفت. یکی از لین معیارهاء علامت ومقدار اقلام تعهدی تجمعی طی زمان است. 6 

صفحه 17:
در ایران بنی مهد و باغبلنی(۱۳۸۸) برای سنجش محافظه کاری از تعریف مبتنی بر اقلام تعهدی استفاده کردند. بر مبنای لین مدل. محافظه کاری از تقسیم اقلام تعهدی عملیلتی بر جمع دارلیی ها در اول دوره در ضرب منفی‌یک‌به دست می آید. اقلام تعهدی عملیاتی از تفاوت .سود خالص و جریان نقدی عملیاتی به علاوه ی هزینه ی استهلاک به دست می آید شاخص*(جمع دارلییها درا ول‌دویمالقلام تسعهدیعملیلتی) 3 ) ‏شاخص* (( جريان: قدىعملياتى هزينه لستهلاك+ خا صسود) / (جمع دارليىها در اولدويه‎ - -١ we 

صفحه 18:
اری بر مبنای معیار مبتنی بر اقلام تعهدی غیرعملیاتی به منظور سنج محافظه کاری بر مبنای اقلام تعهدی غیرعملیاتی از مدل گیولی و هاین ( ۲۰۰۰ ) که در ایران توسط مشایغی و همکاران ( ۱۳۸۸ مورد استفاده قرار گرفته است استفاده شد. اين محققان‌به لین دلیل در تحقیق خود از اقلام تعهدی غیرعملیلتی‌به جای کل اقلام تعهدی استفاده کردند که اعتقاد داشتند از یک سو حسابداری تعهدی مجرلیی برای اعمال محافظه کاری فراهم می کند و از سوی دیگر اعمال اختیار از جلنب مدیران در شرلیط عدم اطمینان بیشتر مرتبط با اقلام غیرعملیلتی است تا اقلام عملیلتی..به همین دلیل آنها اقلام تعهدی عملیلتی را از صورت مدل حذف کردند. 

صفحه 19:
در این حالت محافظه کاری مشابه مدل قبل به دست می آید با این تفاوت که جمع اقلام تعهدی عملیلتی از جمع اقلام تعهدی کسر حی شود تا جمع اقلام تعهدی غیرعملیاتی به دست آید. جمع اقلام تعدی - تغییر در موجودی کالا + تغییر در پیش پرداخت ها + تغییر در حسابهای دریافتنی - تغییر در حساب های پرداختنی - تغییر در مالیات پرداختنی - تغییر در پیش دریافت ها 

صفحه 20:
| 0 CFO , oACCit= (AR, +1 ,+PE ,)- (AP, +TP,,) NO ACC ,,= ACC, - OACC , (3 cores 101:1 - ‏هزينه استهلات‎ اقلام تعهدى عملياتى - 04606 مس 0055 حسابهای برداختنی - ۸ NOACC = Sides yt cus p96 

صفحه 21:
سنجش محافظه کاری بر مبنای معیار مبتنی بر ارزش بازار واتز (۲۰۰۳) اعتقاد دارد که تحت حسابداری محافظه کارلنه. افزایش دارایی هایی که فلقد قابلیت رسیدگی باللیی باشند ثبت نمی شود؛ در حللی که کاهش هایی با همان میزان قابلیت رسیدگی, ثبت می شوند. در نتیجه خالص دارایی ها کم تر از واقع و زیر ارزش بازار گزارش می شود. با توجه به این موضوع. از نسبت ارزش دفتری‌به ارزش بازار و ضرب ّن در عدد (۱-) به عنوان معیار محافظه کاری استفاده کردند. eq 

صفحه 22:
از آنجایبکه محافظه کاری معمولابه کمتر از واقع نشان دادن ارزش دفتری حقوق صاحبان سهام یا همان خللص دفتری دارلیی ها نسبت به ارزش بازار منجر حی شود. شرکت های استفاده کننده از حسابداری محافظه کارلنه تر. دارای نسبت ارزش دفتری‌به ارزش بازار کمتری هستند.به عبارتی. نسبت ارزش دفتری‌به ارزش بازاربا محافظه کاری معکوس است که‌با ضرب آن در عدد منفی یک نسبت مستقیمی از محافظه کاری به دست می آید. برای هماهنگی ارتباط با محافظه کاری‌به جای ضرب نسبت فوق در منفی یک از عکس نسبت فوق استفاده کردند. 

صفحه 23:
درنتیجه به منظور محاسبه ی محافظه کاری از نسبت ارزش بازار سهام به ارزش دفتری سهام استفاده شد. ( جمع حقوق صاحبان سهام) کل ارزش دفتری سهام/ کل ارزش بازار سهام- محافظه کاری م 

صفحه 24:
سنجش محافظه کاری برمبنای مدل باسو شلید بتوان باسو( ۱۹۹۷) را اولین پژوهشگری دانست که‌به منظور اندازه گیری محافظه کاری در گزارشهای مللی-به پژوهش تجوبی دست زد. وی تلاش کرد محافظه کاری رلبا توجهبه نتیجه ی آن اندازه گیری کند. در ولقع باسو محافظه کاری را از طریق شناسایی مقدار سودی که اخبار بد را بسیار سریعتر از اخبار خوب انعکاس عی دهد . اندازه گیری می کند و اخبار خوب و بد را براساس علامت بازده سهام از هم تفکیک می کند . مدل باسو چنین است: oe 

صفحه 25:
Eit/Pit- 1=ait+ BRit+nDRit+ YRitDRit+ eit ‏سود هر سهم برلمساسقيمتهر سهم قبزازلمقلام غيرمترقبطلبتدا دويه مللى)‎ = Fit ‏ارزش بازار سرمایه درابتدای دوره‎ ۳18-1 - - 18 بازده سالانه سهام که برابر است با تفاوت قیمت سهم در ابتدا و انتها دوره - 121818 یک متفیر دو وجهی است که اگر بازده سالانه منفی باشد. مقدار آن برابر با يك و در غير این صورت برابر با صفر خواهد بود. محافظه کاری یعنی اینکه ضریب بازده سالانه ی سهام در حللی که بازده سالانه مثبت است و به اصطلاح خبر خوب وجود دارد. کوچکتر از ضریب بازده سالانه ی سهام برای زملنی که بازده سالانه منفی باشد.به عبارت دقیق‌تر, 0< << 8 +۷ کمبه اصطلاح‌به آن پاسخ یا واکنش نامتقارن سود می گویند. 

صفحه 26:
سنجش محافظه کاری برمبنای مدل بال و شیواکومار #بال و شیواکومار معتقدند زیان های اقتصادی سریعتر از سودها شناسایی می شوند . در مدل آنها جریان نقد مثبت نماینده اخبار خوب و جریان نقد منفی نماینده اخبار بد می باشد. طبق تعریف بال و شیواکومار محافظه کاری به معنی پذیرش روشها و رویه های حسابداری است که سودها و ارزش دفتری خالص داراییها را مستقل از اخبار اقتصادی کاهش می دهد. مدل بال و شیوا کومار چنین است : 20 

صفحه 27:
مدل بال و شیواکومار ‎ACC = a + B1 CFO + B2 DCFO + B3 CFO *DCFO®‏ ‎ACC- ©‏ تفاضل سود قبل از اقلام غير مترقبه از نقد عملياتى تقسيم بر ارزش بازار حقوق صاحبان سهام در ابتدای سال ‎CFO ©‏ - چریان ند عملیلتی:-قسیمسر اروش سازار حقوق‌صاحبانبسهام در لبتدلی‌سلل © 1(60180- متغیر مجلیواستکه بسولی‌ش رکنتهلییسا 6 > ‎CFO‏ بسيلبر يكو در غير مينصويت صفر خولهد بود ‏© دراين مدل جنانجه جريان نقد مثبت باشد . رابطه : ع + 00 081 + 0 < ۸66 به دست می آید كه در آن 81 نشان دهنده حساسیت واکنش سود به اخبار خوب است . ‏* چناچه جریان نقد منفی باشد رابطه : ع+ 0۳0 (63 + 61)+ 82 + © > 800 به دست مى آید که در آن 63 + 81] حساسیت واکنش سود را نسبت به اخبار بد نشان می دهد . ‏© بال و شیوا کومار معتقد است واکنش سود نسبت به اخبار بد بهنگام تر از واکنش سود نسبت به اخبار خوب است . ‎ ‎ ‎ 

صفحه 28:
:معیار عدم تقارن زمانی در شناسایی سود و زیان #باسو( ۱۹۹۷ ) بیان میکند که بازده حسابداری (نسبت سود قبل از اقلام غیر مترقبه به ارزش بازار حقوق صاحبان سهام در ابتدار دوره) و بازدهی بازاره هر دو:معیاری برای انداژه گیری تغبیرات ایجاد شده در ثروت سهامداران هستند. EARN, = ‏وه‎ + fi * DUM;, + By * RET;, + fy * (DUM), * RET;,) + € 

صفحه 29:
BARN, = ‏مق +مه‎ + DUMix + By * RET x + By + (DUM * RETy,) + © ‎EARN‏ رگرب اودهی‌ابداریباشد 1ب ازدهی‌سرمایه و بازدهی‌سود ناشیاز خرید و ننگهدارعاورلق سهام 1 در لینمدلمتفیر مصنوعی‌میباشد که در صورتی‌که بازدهیمثبت ياشة يراد غرو ب لیب ازدههایم نفیب بر یکخوهد بود. ‏۱ فإياسخ سود را نسبت به بازده هاى مثبت اندازه كيرى مى كند. کنند در صورتی که 61 +82 بزرگتر از 81 باشد یعنی0< 82 باشد در اين صورت محافظه کاری وجود دارد . ‏مه ‎ ‎ 

صفحه 30:
نيع سود و جريانهائ: قدى- جمع كل جريانات نقدى در تمام عمر شركت با كل سودها در تمام عمر شرکت برابر باشد, اختلاف بین خالص جریانات نقدی و سود خالس اقلام سود و جریان های نقدی هر سال را بر جمع داراییها تقسیم کرده-شاخص دلیل این امر از منظر گیولی و هاین( ۲۰۰۰ آن است که سود حسابداری به انعکاس اخبار خوشایند و افزایش ارزش داراییها نمی پردازد. ولى زيانها را از طریق اقلام تفهدی به سرعت شناسایی میکند. شتاسايى اين زيانهاء همچون زیان کاهش ارزش موجوديهاءتاثيرى بر وجه نقد حاصل از عمليات ندارد وهمين امر سبب ميشود تا توزيع سود نسبت به توزيع جريانهاى نقدی عملیاتی. چولگی منفی تری داشته باشد هه 

صفحه 31:
اهرم By / Py =a ‏را یی ج ریا‎ + 1.(M/ Bd), + LLEVA OR, ANDRy +A, + ALSIZBy +A50M / BD, +AVLEV IR yDRy + By Ay FALSIZE, +25(M/ B), +A24LEV, H, + MJSIZE,, + ,(M/B), + u,LEV, مدل خان و واتز (۲۰۰۷) تابعی از میزان اهرم مالی.نسبت ارزش بازار به ارزش دفتری خالص دارایی ها و اندازه واحد تجاری است .و با جایگذاری اين متفییر ها در مدل باسو که در آن : 5 لننازم شرکت 7 نسبتارزش بازار بسه ارنش‌دفتری ‎Lb pal LEW‏ ‎it‏ ساسح ماه ای راد تاری ‎oa ‎ 

صفحه 32:
:مدل بسط یافته از مدل باسو مدل پاسو : Ale <a, +(a,xd,)+(ByxR,)+(B Xd, xR) +6 Mi یمس هام لبتتلی‌دویم کلب ازدم سهام طی‌دوره 

صفحه 33:
72 Aly, = Gig + (4% dy.) + Bg BM) +B, ‏جیگ ره‎ ” ۵6 مجنوع تقییرات قیست سهام ‎tus le‏ می‌باشد. ‎(OM, =M,—M,.)‏ مزیت ها : ‎.١‏ مشکل اثر تجمعی مدل باسو که موجب چشم پوشی از یک سری شواهد محافظه کاری می شود. را برطرف می کند. زیرا در این مدل سودها و زیان های اقتضادی به صورت تفکیک شده لخاظ می شوند ‏۲ اين مدل را می توان به صورت یک معیار شرکت خاص به کار برد. ‏۳ مدل باسو را به دو بخش محافظه کاری شرطی و محافظه کاری غیرشرطی تفکیک می کند. ‎ ‎ 

صفحه 34:
4 ار ل ‎Are‏ ‎nS‏ ار زار ‎Fn ee he‏ خطاهایی نیز آسیب می بینند. نااعتمادی بنهان كارى ار ا 0 ‎Ta‏ سو کیری و امر دهنی (نکرش در مور نمام موضوعات حسابداری‌ا ابزاری برای رفع ابفام 1 

صفحه 35:
نتیجه گیری #محافظه کاری واکنشی است محتاطلنه نسبت به ابهام. اگر ابهام وجود نداشته باشد. نیازی به محافظه کاری نیست؛ و هرچه ابهام و ربسک بیش تری وجود داشته باشد. نیاز بیش تری به محافظه کاری وجود دارد. برای بهبود کیفیت گزارشگری مللی, بازشناختن اهمیت تاییدپذیری و نقش تاییدپذبری نامتقارن (محافظه کاری)در رفع برخی مشکلات. امری مهم است. 

صفحه 36:
الف - مقوله رفتاری: بدبینی از خوش بینی بهتر است. به عنوان نمونه براساس رهنمودهای حسابدار بدهی های احتمالی(زیانهای احتمالی)تحت شرایط خاص شناسایی می شوند در صورتی که اين رهنمودها در خصوص داراییهای احتمالی (سودهای احتمالی ) کاربرد ندارد. دادن آنها بهتر است و دیرتر نشان دادن سودها ودرآمدها از زودتر نشان دادن آنها بهتر است. ب- مقوله زمان: زودتر نشان دادن زیان ها و هزینه ها از دیرتر نشان ج) مقوله ارزش: كمتر نشان دادن سودها ودرآمدها از بيشتر نشان دادن آنها بهتر است و نشان دادن زيانها وهزینه ها از کمترنشان دادن آنها بهتر است 

1 :بیان مساله - 1محافظه کاري واکنشی است احتیاطی که در شرایط نبود اطمینان به کار گرفته می شود. -2باعث کاربرد احتیاط در تشخیص و سنجش درآمدها و دارایی ها می گردد . - 3منجر به کمتر نشان دادن سود و یا بیشتر نشان دادن هزینه ها و در نهایت کمترگزراش کردن داراییها و بیشتر نشان دادن بدهیها خواهد بود. -4محافظه کاري به عوامل متعدد از جمله؛ وجود قرارداد بين واحد تجاري و ساير ذينفعان ،احتمال شکل گيري دعاوي حقوقي ،تالش براي کاهش يا به تعويق انداختن ماليات ،حفظ منافع عموم جامعه ،افزايش کيفيت اطالعات مالي ،کاهش هزينه هاي سياسي ،کاهش عدم تقارن اطالعاتي و سطح رقابت بستگي دارد. 2 سوال ؟؟؟ ‏با توجه به اينکه هدف مديريت مالي حداکثر کردن ثروت سهامداران ميباشد اين سوال اساسي مطرح ميشود که ثروت ذينفعان با گزارشگري مالي محافظه کارانه حداکثر ميشود يا گزارشگري متهورانه؟ 3  :مفهوم محافظه كاری یكی از ویژگیهای برجسته ی گزارشگری مالی است كه در سال های اخیر به خاطر رسوایی های مالی توجه بیش تری را به خود جلب کرده است ،هرچند بسیاری از حسابداران بر وجود محافظه كاری در تنظیم صورت های مالی توافق دارنداماتعریفی جامع و کامل ازآن ارائه نشده است. مفهوم محافظه کاري زماني ايجاد شد که ترازنامه مهم ترين و اغلب تنها صورت مالي بود و اجزاي سود يا ساير نتايج عمليات به ندرت در خارج از شرکتها ارائه مي شد. 4 با وجود این ،در متون حسابداری دو خصوصیت عمده ی محافظه کا‌ری مورد بررسی قرار گرفته است: -1جانب داری رو به پایین ارزش دفتری سرمایه نسبت به ارزش بازار آن است تعویق شناخت درآمدها. ِ -2گرایش به تسریع در شناسایی هزینه ها و 5 محافظه کاری به طور سنتی با ضر ب المثل هیچ سودی را پیش بینی نكنید ،اما همه ی زیا ن ها را پیش بینی كنید تعریف شده است .در ادبیات حسابداری این ضرب المثل به صورت «گرایش حسابداری به الزام درجه ی باالتری از تاییدپذیری برای شناسایی اخبار خوب ،یعنی سود نسبت به شناسایی اخبار بد یعنی زیان تفسیر شده است .در بیانیه مفاهیم حسابداری برای تشریح محافظه كاری چنین آمده است: اگر دو برآورد از یك مبلغ دریافتنی یا پرداختنی آتی وجود داشته باشد و احتمال وقوع هر دو یكسان باشد؛ محافظه كاری استفاده از برآوردی را دیكته می كند كه كم تر خو شبینانه است 6 مفاهی م نظری گزارشگری مال ی ،محافظ ه كاری را ب ه عنوان یك ی از مولفه های خصوصیت كیفی قابل اتكا بودن درنظر گرفته ،اما واژه ی محافظه ‌کاری را به كار نبرده است ،بلكه از واژه ی احتیاط به جای آن استفاده کرده است .در مفاهیم نظری گزارشگری مالی پیوست استانداردهای حسابداری ایران درباره ی احتیاط چنین آمده است « :تهیه كنندگان صورتهای مالی درعین حال باید با ابهاماتی كه به گونه ای اجتناب ناپذیر بر بسیاری از رویدادها و شرایط برخورد كنند .نمونه ی این ابهامات عبارت است از قابلیت وصول مطالبات ،عمر مفید احتمالی داراییهای ثابت مشهود و تعداد و میزان ادعاها ی احتمالی مربوط به ضمانت كاالی فروش رفته . 7 از دیدگاه تهیه کنندگان صورتهای مالی ،محافظه كاری به عنوان كوششی برای انتخاب روشی از روش های پذیرفته شده ی حسابداری است كه به یكی از نتایج زیر منتج میشود: شناخت كندتر درآمد فروش شناخت سریعتر هزینه ارزشیابی كم تر دارایی ها ارز شیابی بیشتر بدهی ها به طور کلی ،هدف محافظه کاري جلوگیري از تصمیم گیريهاي نادرست از سوي سرمایه گذاران و سایر استفاده کنندگان از صورتهاي مالی است. 8 :انواع محافظه کاري - 1محافظه کاري نامشروط: (پیش رویدادي -مستقل از اخبار ) ترازنامه جانبداري در ارائه کمتر از واقع ارزش دفتري سهام نسبت به ارزش بازار سهام معرف محافظه کاري از ديدگاه ترازنامه اي است و معيار نسبت ارزش بازار به ارزش دفتري سهام نيز برگرفته از همين تعريف است که بر پايه مباني منطقي و ساده اي بنا نهاده شده است . انگیزه اصلی براي محافظه کاري نامشروط ،سختی ارزیابی داراییها و بدهیهاست. مثال :شناسايي بدون درنگ مخارج تحقيق و توسعه به عنوان هزينه ،حتي در صورتي که جريانهاي نقدي مورد انتظار آنها مثبت باشد ،از اين نوع است 9  - 2محافظه کاري مشروط: (پس رویدادي -وابسته به اخبار-عدم تقارن زمانی سود) صورت سود و زیان تمایل به تسریع بخشیدن درشناسایی زیانها وبه تعویق انداختن شناسایی سودها معرف محافظه کاري از دیدگاه سود و زیانی است و بر همین اساس باسو در سال 1997میالدي معیار عدم تقارن زمانی سود را مطرح کرد. در اثر اخبار ناخوشایند ارزش دفتري دارایی ها کاهش پیدا میکند در حالی براي افزایش ارزش داراییها به اخبار خوشایندي با قابلیت تایید بسیار بیشتر نیاز است. انگیزه ي اصلی براي محافظه کاري مشروط ،خنثی کردن انگیزه هاي مدیران براي گزارشگري اطالعات حسابداري جِ انبدارانه می باشد . مثال :قاعده ي اقل بهايش تمام شده یا خالص ارزش فروش ،شناسایی نامتقارن زیانهاي احتمالی در مقابل سودهاي احتمالی 10  :تفاسیر واتز ريشه محافظه کاري را در گزارشگري مالي را داليل اقتصادي مي داند. .1قرارداد بين شرکت و اشخاصي که در استخدام آن هستند ،مانند مديران و همچنين قراردادهايي که بين -شرکت و طرفهاي خارج از شرکت وجود دارد ،بدهي به سهامداران و ساير اعتبار دهنده گان (تفسير قراردادي محافظه کاري ) .2افزايش در هزينه هاي دعاوي قضايي (تفسير دعاوي قضايي محافظه کاري ) 3.ديدگاه قانونگذاران و تعديل کننده گان حسابداي) مانند SEC -و FASB (تفسير قانون گذاري محافظه کاري) 4.ارتباط بين سود گزارش شده و ماليات (تفسير مالياتي محافظه کاري) 11  :پیشینه تحقیق -1باسو() 1997در تخمين شاخص محافظه كاري ،رابطه بين عايدات و بازده سهام را ازطريق رگرسيون بررسي نمود .او دريافت در شركتهايي كه بازده سـهام آنهـا منفـي اسـت ،بـازده سـهام همبـستگي بيـشتري بـا عايـدات دارد تـا در شركتهايي كه بازده سهام آنها مثبت است .باسو دريافت در دوره هايي كـه دعـاوي قـضايي در آمريكـا افـزايش يافتـه ،محافظه كاري نيـز افـزايش يافتـه اسـت .گيـولي و هـين () 2000طي تحقيقي نشان دادند ،سودآوري در طي چهار دهه گذشته ،درآمريكا كاهش يافته است. اما ايـن كـاهش ،موجب كاهش جريانات نقدي نشده است .همچنين توزيـع سود خيلي پراكنده شده است و نسبت به جريانـات نقـدي چولگي به چپ دارد .نتايج تحقيق آنها به اين موضوع اشاره دارد كه شناخت اخبار بد نسبت به اخبار خوب زودتر انجام مي شود و ميـزان محافظـه كـاري در گزارشـگري مـالي آمريكا افزايش يافته است. 12 (-2بيور و ريان) 2000رابطه بين معيـار محافظـه كـاري ،بـا هزينـه اسـتهالك ،تحقيـق و توسـعه و هزينـه تبليغـات و ذخيــره كــاهش ارزش موجــودي تحــت روش LIFOرا بررسي كردند .آنهـا در ايـن بررسـي دريافتنـد كـه هزينـه استهالك به روش نزولي ،هزينه تحقيق و توسـعه و هزينـه تبليغات بر محافظه كاري اثر منفـي و معكـوس دارنـد .امـا شاخص ذخيره كاهش ارزش موجودي تحت روش LIFOاثر مثبت دارد .آنها توضيح مي دهندكه ذخـاير LIFOدر دوره 1981تا 1993يعني دوره اي كـه شـركتها در دوره رشد قرار داشتند ،زياد است. 3نتايج تحقيق پنمن و ژانـگ(( 2002نـشان مـي دهـد كـه رويه هايمحافظه كارانه حسابداري به هزينه بردن مخارج سرمايه اي را تسريع مي بخـشد ،ايـن موضـوع مـي توانـد موجب كاهش سود و ايجاد ذخاير مخفي شـود .در نتيجـه كيفيت سود بواسطه محافظه كاري كاهش مي يابد. 13 - 4واتـز و زيمــرمن (( 1978معتقدنــد كــه شــركت هــايي كــه بــا هزينه هاي سياسي باال مواجه هـستند ،تمايـل زيـادي بـه استفاده از رويه هاي محافظه كارانـه حـسابداري دارنـد .در تائيد عقيده آنها احمد و همكاران (( 2002نشان دادند كـه شركتهاي بزرگ ،از روشهاي حـسابداري محافظـه كارانـه بيـشتري نـسبت بـه سـاير شـركتها اسـتفاده مـي كننـد. همچنين نتايج تحقيق احمد و همكاران(( 2002بيـانگر آن است كه اگر تضاد منافع ميان وام دهنـدگان و سـهامداران در تقسيم سود وجود داشته باشد ،در آن صورت مـديران شـركت هـاي وام گيرنـده ،احتمـاالً اشـتياق بيـشتري بـه استفاده از رويه هاي محافظه كارانه حسابداري دارند. -5احمــد در تحقيــق ديگــري() 2008نتيجــه مــي گيــرد ،محافظه كاري حسابداري مانع سرمايه گـذاري مـديران در پروژهايي با بازده منفي مي شود .همچنين او در مـي يابـد كه رابطه مستقيمي بين درصـد سـهام متعلـق بـه اعـضاي هيئت مديره و محافظه كاري وجود دارد. 14 از سال 1997تاکنون ،محققان مدلهای مختلفی برای محاسبه ی محافظه کاری پیشنهاد کرده اند .مهمترین این مدلها : -1مبتنی بر اقالم تعهدی -2مبتنی بر اقالم تعهدی غیرعملیاتی -3مبتنی بر ارزش بازار -4مبتنی بر رابطه ی بازده سود و سهام -5معیار عدم تقارن زمانی در شناسایی سود و زیان -6معیار چولگی منفی توزیع سود و جریانهاي نقدي -7محافظه کاری تابعی از میزان اهرم مالی -8مدل بسط یافته باسو 15 سنجش محافظه کاری بر مبنای معیار مبتنی بر اقالم تعهدی براساس تعریف محافظه کاری انتخاب رویه ای از بین گزینه های موجود که از طریق شناسایی کندتر درآمدها ،سریعتر هزینه ها و ارزیابی پایین تر داراییها و ارزیابی باالتر بدهیها منجر به حداقل سود انباشته ی گزارش شده ی شرکت شود" .می توان چندین معیار تجربی برای اندازه گیری محافظه گیری درنظر گرفت .یکی از ای ن معیاره ا ،عالم ت ومقدار اقالم تعهدی تجمع ی طی زمان است. 16 در ایران بنی مهد و باغبانی( )1388برای سنجش محافظه کاری از تعریف مبتنی بر اقالم تعهدی استفاده کردند .بر مبنای این مدل ،محافظه کاری از تقسیم اقالم تعهدی عملیاتی بر جمع دارایی ها در اول دوره در ضرب منفی یک به دست می آید .اقالم تعهدی عملیاتی از تفاوت .سود خالص و جریان نقدی عملیاتی به عالوه ی هزینه ی استهالک به دست می آید = -1ش اخص*)ج مع داراییها درا ولدوره /اقالم ت عهدیع ملیاتی( یا ی هزیـنه اـسـتهالک +خـاــلصســود( ) /جـمع داراـیـیها در اوـلدورـهـ ( = -1شــاخـص* )) جـریاننــقدیعـملیاتـ - 17 سنجش محافظه کاری بر مبنای معیار مبتنی بر اقالم تعهدی غیرعملیاتی به منظور سنجش محافظه کاری بر مبنای اقالم تعهدی غیرعملیاتی از مدل گیولی و هاین ( ) 2000که در ایران توسط مشایخی و همکاران ( )1388مورد استفاده قرار گرفته است استفاده شد .این محققان به این دلیل در تحقیق خود از اقالم تعهدی غیرعملیاتی به جای کل اقالم تعهدی استفاده کردند که اعتقاد داشتند از یک سو حسابداری تعهدی مجرایی برای اعمال محافظه کاری فراهم می کند و از سوی دیگر اعمال اختیار از جانب مدیران در شرایط عدم اطمینان بیشتر مرتبط با اقالم غیرعملیاتی است تا اقالم عملیاتی ،به همین دلیل آنها اقالم تعهدی عملیاتی را از صورت مدل حذف کردند. 18 در این حالت محافظه کاری مشابه مدل قبل به دست می آید با این تفاوت که جمع اقالم تعهدی عملیاتی از جمع اقالم تعهدی کسر می شود تا جمع اقالم تعهدی غیرعملیاتی به دست آید. جمع اقالم تعدی = تغییر در موجودی کاال +تغییر در پیش پرداخت ها +تغییر در حسابهای دریافتنی – تغییر در حساب های پرداختنی – تغییر در مالیات پرداختنی – تغییر در پیش دریافت ها 19 )1 ‏it ) - + DEP ‏it = (NI ‏it ‏it ‏ACC ‏CFO ) oACC it= (AR it +I it +PE it(AP it)2 +TP it) NO ACC it = ACC it - OACC it (3 جمع اقالم تعدی = ACC هزینه استهالک = DEP اقالم تعهدی عملیاتی = OACC موجو"دی مواد و کاال = I حسابهای پرداختنی = AP اقالم تعدی غیر عملیاتی = NOACC 20 سنجش محافظه کاری بر مبنای معیار مبتنی بر ارزش بازار واتز ( )2003اعتقاد دارد که تحت حسابداری محافظه کارانه ،افزایش دارایی هایی که فاقد قابلیت رسیدگی باالیی باشند ثبت نمی شود؛ در حالی که کاهش هایی با همان میزان قابلیت رسیدگی ،ثبت می شوند .در نتیجه خالص دارایی ها کم تر از واقع و زیر ارزش بازار گزارش می شود .با توجه به این موضوع ،از نسبت ارزش دفتری به ارزش بازار و ضرب آن در عدد ( )-1به عنوان معیار محافظه کاری استفاده کردند. 21 از آنجاییکه محافظه کاری معموالً به کمتر از واقع نشان دادن ارزش دفتری حقوق صاحبان سهام یا همان خالص دفتری دارایی ها نسبت به ارزش بازار منجر می شود ،شرکت های استفاده کننده از حسابداری محافظه کارانه تر، دارای نسبت ارزش دفتری به ارزش بازار کمتری هستند .به عبارتی ،نسبت ارزش دفتری به ارزش بازار با محافظه کاری معکوس است که با ضرب آن در عدد منف ی ی ک نسبت مس تقیمی از محافظ ه کاری ب ه دس ت می آید .برای هماهنگی ارتباط با محافظه کاری به جای ضرب نسبت فوق در منفی یک از عکس نسبت فوق استفاده کردند. 22 درنتیجه به منظور محاسبه ی محافظه کاری از نسبت ارزش بازار سهام به ارزش دفتری سهام استفاده شد. ( جمع حقوق صاحبان سهام) کل ارزش دفتری سهام /کل ارزش بازار سهام= محافظه کاری 23 سنجش محافظه کاری برمبنای مدل باسو شاید بتوان باسو( )1997را اولین پژوهشگری دانست که به منظور اندازه گیری محافظه کاری در گزارشهای مالی به پژوهش تجربی دست زد .وی تالش کرد محافظه کاری را با توجه به نتیجه ی آن اندازه گیری کند .در واقع باسو محافظه کاری را از طریق شناسایی مقدار سودی که اخبار بد را بسیار سریعتر از اخبار خوب انعکاس می دهد ،اندازه گیری می کند و اخبار خوب و بد را براساس عالمت بازده سهام از هم تفکیک می کند .مدل باسو چنین است: 24 Eit/Pit1=ait+βRit+ηDRit+ϒRitDRit+εit = Eitس ود هر س همب ر اساسق یمتهر س هم ق بلاز اقالم غ یرمترقبه( اب تدا دوره م ا لی) = Pit-1ارزش بازار سرمایه درابتدای دوره = Ritبازده ساالنه سهام که برابر است با تفاوت قیمت سهم در ابتدا و انتها دوره = DRitیک متغیر دو وجهی است که اگر بازده ساالنه منفی باشد ،مقدار آن برابر با یک و در غیر این صورت برابر با صفر خواهد بود. محافظه کاری یعنی اینکه ضریب بازده ساالنه ی سهام در حالی که بازده ساالنه مثبت است و به اصطالح خبر خوب وجود دارد ،کوچکتر از ضریب بازده ساالنه ی سهام برای زمانی که بازده ساالنه منفی باشد .به عبارت دقیق تر ϒ+β>β⇒ϒ>0 ،که به اصطالح به آن پاسخ یا واکنش نامتقارن سود می گویند. 25 سنجش محافظه کاری برمبنای مدل بال و شیواکومار ‏بال و شیواکومار معتقدند زیان های اقتصادی سریعتر از سودها شناسایی می شوند .در مدل آنها جریان نقد مثبت نماینده اخبار خوب و جریان نقد منفی نماینده اخبار بد می باشد .طبق تعریف بال و شیواکومار محافظه کاری به معنی پذیرش روشها و رویه های حسابداری است که سودها و ارزش دفتری خالص داراییها را مستقل از اخبار اقتصادی کاهش می دهد .مدل بال و شیوا کومار چنین است : 26 مدل بال و شیواکومار ‏ACC = α + β1 CFO + β2 DCFO + β3 CFO *DCFO ACC= تفاضل سود قبل از اقالم غیر مترقبه از نقد عملیاتی تقسیم بر ارزش بازار حقوق صاحبان سهام در ابتدای سال جریان قد ع ملیاتیت قسیمب ر ارزشب ازار ح قوقص احبانس هام در اب تدایس ا ل ن = CFO  اینصورت ص فر خواهد ب ود . ، ک در غ یر هایی ا CFO < 0ب رابر ی و =DCFO م تغیر م جازیاس تکه ب رایش رکت ب در این مدل چنانچه جریان نقد مثبت باشد ،رابطه ACC = α + β1 CFO + ε :به دست می آید که در آن β1نشان دهنده حساسیت واکنش سود به اخبار خوب است . چناچه جریان نقد منفی باشد رابطه ACC = α + β2 +(β1 + β3) CFO +ε :به دست می آید که در آن β1 + β3حساسیت واکنش سود را نسبت به اخبار بد نشان می دهد . بال و شیوا کومار معتقد است واکنش سود نسبت به اخبار بد بهنگام تر از واکنش سود نسبت به اخبار خوب است . 27 :معیار عدم تقارن زمانی در شناسایی سود و زیان ‏باسو( ) 1997بیان میکند که بازده حسابداري (نسبت سود قبل از اقالم غیر مترقبه به ارزش بازار حقوق صاحبان سهام در ابتدار دوره) و بازدهی بازار ،هر دو معیاري براي اندازه گیري تغییرات ایجاد شده در ثروت سهامداران هستند. 28 EARNبــیانـگر بــازدـهیحـسابدارـيمـیباشد ‏RETبــازدـهیســرمایـه و بــازدـهیســود نــاشـیاز خـرید و نــگهـدارـياوراـق ســهـام، DUMدر اـیـنمـدلمـتغیر مـصنوعیمـیباشد کــه در صــورـتـیکــه بــازدـهیمـثبت بــاشد بــراـبر صــفر و بــراـيبــازدـههـايمـنفیبــراـبر یــکخـواـهد بــود. ‏β 1پاسخ سود را نسبت به بازده هاي مثبت اندازه گیري می کند. مـنفیـندازـهـ گــیريمـی β2+ β1پــاسـخ ســود را نــسبتبــه بــازدـههـاي ا کــنند. در صورتی که β2+ β1بزرگتر از β1باشد یعنی β2>0باشد در این صورت محافظه کاري وجود دارد . 29 :مـعیار چـولـگیمـنفیتــوزـیـع ســود و جـریانـهـاينــقدي6 - جمع کل جریانات نقدي در تمام عمر شرکت با کل سودها در تمام عمر شرکت برابر باشد .اختالف بین خالص جریانات نقدي و سود خالص اقالم تعهدي میباشند. سود و جریان هاي نقدي هر سال را بر جمع داراییها تقسیم کرده=شاخص دلیل این امر از منظر گیولی و هاین( ،) 2000آن است که سود حسابداري به انعکاس اخبار خوشایند و افزایش ارزش داراییها نمی پردازد ،ولی زیانها را از طریق اقالم تعهدي به سرعت شناسایی میکند .شناسایی این زیانها، همچون زیان کاهش ارزش موجودیها،تأثیري بر وجه نقد حاصل از عملیات ندارد وهمین امر سبب میشود تا توزیع سود نسبت به توزیع جریانهاي نقدي عملیاتی ،چولگی منفی تري داشته باشد 30 :محافظه کاری تابعی از میزان اهرم مالی مدل خان و واتز ( )2007تابعی از میزان اهرم مالی،نسبت ارزش بازار به ارزش دفتری خالص دارایی ها و اندازه واحد تجاری است .و با جایگـذاری این متغییر ها در مدل باسو که در آن : SIZEاـندازـهـ شــرکـت M/Bنــسبتارزـشبــازار بــه ارزـشدـفـتری LEWاـهرم مـاــلی ‏it 31 ‏C سطح محافظه کاری واحد تجاری :مدل بسط يافته از مدل باسو مدل باسو : ‏Aســودـعملياتـيهر ســهم ‏Mقــيمتســهـام اـبـتداـيدورـهـ ‏Rبــازدـهـ ســهـام طـیدورـهـ 32 متغيرها با قيمت ابتداي دوره تعدیل شده اند . مزیت ها : .1مشكل اثر تجمعي مدل باسو كه موجب چشم پوشي از يك سري شواهد محافظه كاري مي شود ،را برطرف مي كند ،زيرا در اين مدل سودها و زيان هاي اقتصادي به صورت تفكيك شده لحاظ مي شوند .2اين مدل را مي توان به صورت يك معيار شركت-خاص به كار برد. .3مدل باسو را به دو بخش محافظه كاري شرطي و محافظه كاري غيرشرطي تفكيك مي كند. 33 گیولی و هاین اعتقاد دارند که برای محاسبه ی شاخص محافظه کاری ،همزمان باید از مدل های مختلف استفاده کرد ،زیرا هرچند این مدلها از نظر تئوری صحیح هستند ولی از خطاهایی نیز آسیب می بینند. •نااعتمادي •پنهان کاري •نفی اصول حسابداري (اصل بهاي تمام شده تاریخی( در مقابل اقل بهاي تمام شده یا بازار )و ... •سو گیري و امر ذهنی ( نگرش در مور تمام موضوعات حسابداری تا ابزاری برای رفع ابهام ) 34 نتیجه گیری ‏محافظه کاری واكنشی است محتاطانه نسبت به ابهام ،اگر ابهام وجود نداشته باش د ،نیازی به محافظه كاری نیست؛ و هرچه ابهام و ریسك بیش تری وجود داشت ه باش د ،نیاز بی ش تری ب ه محافظ ه كاری وجود دارد .برای بهبود كیفیت گزارشگری مال ی ،بازشناخت ن اهمی ت تاییدپذیری و نقش تاییدپذیری نامتقارن (محافظه كاری)در رفع برخی مشکالت ،امری مهم است. 35 الف – مقوله رفتاري :بدبینی از خوش بینی بهتر است .به عنوان نمونه براساس رهنمودهاي حسابدار بدهی هاي احتمالی(زیانهاي احتمالی)تحت شرایط خاص شناسایی می شوند در صورتی که این رهنمودها در خصوص داراییهاي احتمالی (سودهاي احتمالی )کاربرد ندارد. ب -مقوله زمان :زودتر نشان دادن زیان ها و هزینه ها از دیرتر نشان دادن آنها بهتر است و دیرتر نشان دادن سودها ودرآمدها از زودتر نشان دادن آنها بهتر است. ج) مقوله ارزش :کمتر نشان دادن سودها ودرآمدها از بیشتر نشان دادن آنها بهتر است و بیشتر نشان دادن زیانها وهزینه ها از کمترنشان دادن آنها بهتر است 36