استاندارد حسابداری شماره ۳: درآمد عملیاتی

استاندارد حسابداری شماره ۳: درآمد عملیاتی

اسلاید 1: 1/42اسلايدهاي آموزشي استانداردهاي حسابداري ايرانمديريت تدوين استانداردهاي حسابداريتهيه کننده: حليمه رحمانياستفاده کننده گرامي:جهت بهبود کيفيت اسلايدهاي آموزشي، لطفا نظرات خود را از طریق فرم نظرخواهی ارائه شده در آدرس ذيل برای ما ارسال نمایید.(http://www.audit.org.ir/standardfeedback_fa.html) شماره تلفن: 88503742 ، 10 – 88502601 – 021

اسلاید 2: 2/42استاندارد حسابداري شماره 3 درآمد عملياتي

اسلاید 3: 3/42دامنه کاربرداين استاندارد بايد براي حسابداري درآمد عملياتي حاصل از معاملات و رويدادهاي زير به کار گرفته شود: فروش کالا، ارائه خدمات، و استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري که مولد سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام است.

اسلاید 4: 4/42دامنه کاربرددر اين استاندارد، درآمد عملياتي حاصل از موارد زير مطرح نمي شود: سود سهام حاصل از سرمايه گذاريهايي که به روش ارزش ويژه به حساب گرفته مي شود، پيمانهاي بلند مدت (استاندارد شماره 9)، قراردادهاي اجاره، کمکهاي بلاعوض و ساير کمکهاي مشابه دولتي (استاندارد شماره 10)، قراردادهاي بيمه در شرکتهاي بيمه، افزايش طبيعي حيوانات پرورشي ومحصولات کشاورزي و جنگلي، استخراج مواد معدني، و تغيير ارزش ساير داراييهاي جاري از قبيل سرمايه گذاريها (در موسسات تخصصي سرمايه گذاري) يا سرمايه گذاري در املاک در واحدهاي تجاري که به خريد و فروش املاک اشتغال دارند.

اسلاید 5: 5/42درآمد عبارتست از افزايش در حقوق صاحبان سرمايه به جز درمواردي که به آورده صاحبان سرمايه مربوط مي شود.

اسلاید 6: 6/42درآمد عملياتيعبارت از درآمدي است که از فعاليتهاي اصلي و مستمر واحد تجاري حاصل مي گردد.

اسلاید 7: 7/42درآمد عملياتي زماني شناسايي مي شود که:شواهد کافي مبني بر وقوع يک جريان آتي ورودي منافع اقتصادي وجود داشته باشد، واين منافع رابتوان به گونه اي اتکاپذير اندازه گيري کرد.

اسلاید 8: 8/42درآمد عملياتي از معاملات و رويدادهاي زير ناشي مي شود:الف . فروش کالا،ب . ارائه خدمات، وج . استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري که مولد سود تضمين شده، درآمد حق امتياز وسود سهام است.

اسلاید 9: 9/42کالاکالا شامل کالاي توليد شده توسط واحد تجاري براي فروش و همچنين کالاي خريداري شده جهت فروش مجدد و ساير املاک نگهداري شده جهت فروش مجدد مي باشد.

اسلاید 10: 10/42ارائه خدماتارائه خدمات معمولا” متضمن اجراي وظيفه اي مورد توافق طي مدتي معين توسط واحد تجاري است.

اسلاید 11: 11/42استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجارياستفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري منجر به تحصيل درآمدهاي عملياتي زير ميشود:سود تضمين شده: مبالغي که بابت استفاده از وجوه نقد يا معادل وجه نقد واحد تجاري مطالبه مي شود،درآمد حق امتياز: مبالغي که بابت استفاده از داراييهاي غير جاري نظير امتياز ساخت، علايم تجاري، حق انتشار و .. مطالبه مي شود، وسود سهام: مبالغي از سود توزيع شده واحد سرمايه پذير که عايد واحد تجاري مي شود.

اسلاید 12: 12/42درآمد عملياتي بايد به ارزش منصفانه مابه ازاي دريافتي يا دريافتني اندازه گيري شود.در شرايطي که جريان ورودي وجه نقد به آينده موکول شود، ارزش منصفانه مابه ازاي مربوط، بهاي فروش نقدي است.اندازه گيري درآمد عملياتي

اسلاید 13: 13/42هر گاه کالاها يا خدمات در قبال کالاها ياخدمات مشابه مبادله گردد، اين مبادله به عنوان معامله اي درآمدزا تلقي نمي شود. مثال: مبادله شير توسط دو شرکت توليد کننده محصولات لبني جهت تامين به موقع تقاضاي مشتريان در حوزه توزيع محصولاتشان.هر گاه کالاها و خدمات با کالاها وخدمات غيرمشابه مبادله شود، درآمد عملياتي ارزش منصفانه کالا ياخدمات دريافتي پس از تعديل بابت سرک نقدي مي باشد.اندازه گيري درآمد عملياتي

اسلاید 14: 14/42تشخيص معاملهمعيارهاي شناخت معمولا” به طور جداگانه در مورد هر معامله اعمال مي شود.در برخي شرايط، جهت انعکاس محتواي معامله لازم است معيارهاي شناخت در مورد اجزاي قابل تفکيک يک معامله منفرد به کار گرفته شود.

اسلاید 15: 15/42تشخيص معاملههر گاه دو يا چند معامله به گونه اي به هم پيوسته باشد که اثر تجاري آن را نتوان بدون توجه به کليت آن درک کرد، معيارهاي شناخت در مورد آن به طور يکجا اعمال مي شود. مثال: يک واحد تجاري ممکن است کالاهايي را به فروش رساند و همزمان قراردادي جداگانه براي بازخريد همان کالاها در آينده منعقد کند. اين امر موجب نفي اثر محتوايي معامله فروش مي شود و لذا در چنين حالتي بايد دو معامله فروش و بازخريد همان کالا را يکجا شناسايي کرد.

اسلاید 16: 16/42فروش کالا درآمد عملياتي حاصل از فروش کالا بايد زماني شناسايي شود که کليه شرايط زير تحقق يافته باشد: انتقال مخاطرات و مزاياي عمده مالکيت کالا، عدم وجود هيچگونه دخالت مديريتي مستمر نسبت به کالا در حدي که معمولا” با مالکيت همراه است يا عدم وجود کنترل موثري نسبت به کالا، اندازه گيري مبلغ درآمد به گونه اي اتکاپذير، محتمل بودن جريان ورود منافع اقتصادي به واحد تجاري، و اندازه گيري مخارج مربوط به کالاي فروش رفته به گونه اي اتکاپذير.شناسايي درآمدعملياتي

اسلاید 17: 17/42 فروش کالا اگر واحد تجاري بخش عمده اي از مخاطرات و مزاياي مالکيت را حفظ کند، معامله مربوط، فروش تلقي نمي گردد و لذا درآمدي شناسايي نمي گردد.انتقال مزايا و مخاطرات مالکيت

اسلاید 18: 18/42 فروش کالا واحد تجاري تعهداتي در ارتباط با عملکرد غير مطلوب مورد معامله که توسط مفاد ضمانت نامه پوشش نيافته باشد، به عهده بگيرد، زماني که دريافت درآمد مشروط به تحصيل درآمد توسط خريدار از محل فروش کالاهاي مورد نظر باشد، زماني که ارسال کالا متضمن خدمات نصب باشد وخدمات نصب نيز بخش عمده اي از مبلغ قرارداد باشد، خريدار حق فسخ معامله را داشته باشد و واحد تجاري در مورد احتمال برگشت کالا مطمئن نباشد.نمونه هايي از مواردي که ممکن است مزايا و مخاطرات عمده مالکيت انتقال نيافته باشد:

اسلاید 19: 19/42فروش کالا زماني که به خاطر تضمين قابليت وصول مطالبات، مالکيت قانوني کالا حفظ مي شود، در حاليکه مخاطرات ومزاياي عمده مالکيت انتقال يافته است، اين معامله فروش تلقي شده و درآمد عملياتي شناسايي مي گردد.نکته

اسلاید 20: 20/42 فروش کالا چنانچه در خرده فروشي کالاها، در صورت عدم رضايت مشتري، برگشت کالا و استرداد مابه ازاء به مشتري ميسر باشد، به شرط آنکه بتوان مبالغ برگشتي آتي را به گونه اي اتکاپذير برآورد کرد و بدهي ناشي از برگشت کالا را شناسايي کرد، درآمد عملياتي در زمان فروش مورد شناخت قرار مي گيرد.شناخت درآمد در شرايطي که احتمال برگشت کالا وجود دارد:

اسلاید 21: 21/42 فروش کالا هر گاه هزينه هاي مرتبط با يک معامله يا رويداد را نتوان به گونه اي اتکاپذير اندازه گيري کرد، درآمد عملياتي را نمي توان شناسايي کرد. در چنين شرايطي، هر گونه مابه ازاي دريافتي به عنوان بدهي شناسايي مي شود.اندازه گيري هزينه مرتبط با يک معامله

اسلاید 22: 22/42 فروش کالا براي شناخت درآمد عملياتي، محتمل بودن جريان منافع اقتصادي مرتبط با معامله به درون واحد تجاري شرط اساسي است.هر گاه در مورد قابليت وصول بخشي از درآمد عملياتي شناسايي شده قبلي ابهام به وجود آيد، مبلغ غير قابل وصول يا مبلغي که بازيافت آن غير محتمل است، به جاي اينکه به عنوان تعديل درآمد عملياتي شناسايي شده قبلي به حساب گرفته شود، به حساب هزينه منظور مي گردد.قابليت وصول مابه ازاء

اسلاید 23: 23/42ارائه خدمات شناسايي درآمدعملياتيهر گاه ماحصل معامله اي را که متضمن ارائه خدمات است بتوان به گونه اي اتکاپذير برآورد کرد، درآمد عملياتي مربوط بايد با توجه به ميزان تکميل آن معامله شناسايي شود.

اسلاید 24: 24/42ارائه خدمات شرايط لازم جهت برآورد ماحصل معامله به گونه اي اتکاپذيرماحصل معامله زماني به گونه اي اتکاپذير قابل برآورد است که همه شرايط زير احراز شده باشد: جريان منافع اقتصادي مرتبط با معامله به درون واحد تجاري محتمل باشد، مبلغ درآمد عملياتي را بتوان به گونه اي اتکاپذير اندازه گيري کرد، ميزان تکميل معامله به گونه اي اتکاپذيرقابل اندازه گيري باشد،و مخارجي که در ارتباط با ارائه خدمات تحمل شده يا خواهد شد، به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري باشد.

اسلاید 25: 25/42 ارائه خدمات يک واحد تجاري عموما” پس از توافق در مورد شرايط زير با طرفهاي ديگر معامله قادر به انجام برآوردهاي اتکاپذير مي باشد: حقوق قابل اعمال هر يک از طرفين در مورد خدماتي که قرار است ارائه يا دريافت شود، مابه ازايي که قرار است مبادله شود، و نحوه و شرايط تسويه.

اسلاید 26: 26/42ارائه خدمات نکاتي در مورد شناخت درآمد عملياتي هر گاه ارائه خدمات متضمن انجام تعداد نامشخصي از عمليات طي يک دوره زماني معين باشد، درآمد عملياتي به روش خط مستقيم طي آن دوره زماني شناسايي مي شود، مگر اينکه طبق شواهد موجود، روش ديگري که درآمد عملياتي دوره را بهتر منعکس کند، وجود داشته باشد. هر گاه يک فعاليت خاص در مقايسه با ساير عمليات از اهميت ويژه اي برخوردار باشد، شناخت درآمد عملياتي تا زمان اجراي آن فعاليت خاص به تعويق مي افتد.

اسلاید 27: 27/42شناخت سودشرايط شناخت درآمدشرايط حاکمانجام مي شوددرآمد به صورت کامل، با توجه به ميزان تکميل معامله شناسايي مي شودماحصل معامله متضمن ارائه خدمات و مخارج مربوط به آن معامله به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري مي باشدانجام نمي شوددرآمد تا ميزان مخارج تحمل شده قابل بازيافت شناسايي مي شودماحصل معامله متضمن ارائه خدمات به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري نمي باشدانجام نمي شوددرآمد عملياتي شناسايي نمي شود ومخارج به عنوان هزينه دوره شناسايي مي شوندماحصل معامله متضمن ارائه خدمات به گونه اي اتکاپذير قابل اندازه گيري نمي باشد و بازيافت مخارج تحمل شده محتمل نباشدارائه خدمات نکاتي در مورد شناخت درآمد عملياتي

اسلاید 28: 28/42سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام درآمدهاي عملياتي ناشي از استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري که متضمن سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهام است بايد به شرط تحقق شرايط زير شناسايي شود:جريان منافع اقتصادي مرتبط با معامله به درون واحد تجاري محتمل باشد، ومبلغ درآمد عملياتي را بتوان به گونه اي اتکاپذير اندازه گيري کرد.شرايط شناسايي درآمد عملياتي

اسلاید 29: 29/42سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهامنحوه شناسايي درآمد عملياتيدرآمد عملياتي ناشي از استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري بايد با توجه به مباني زير شناسايي شود: سود تضمين شده بر اساس مدت زمان و با توجه به مانده اصل طلب و نرخ مربوط، درآمد حق امتياز طبق محتواي قرار داد مربوط، و سود سهام حاصل از سرمايه گذاريهايي که به روش ارزش ويژه ثبت نشده است، در زمان احراز حق دريافت توسط سهامدار، به استثناي سود سهام حاصل از سرمايه گذاري در واحدهاي تجاي فرعي و وابسته.

اسلاید 30: 30/42سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهامنکته اي در مورد سود سهامدر مواردي که سود سهام از محل اندوخته ها يا سود انباشته مصوب پيش از تحصيل سرمايه گذاري اعلام مي شود، اين گونه مبالغ معرف بازيافت بخشي از بهاي تمام شده سرمايه گذاري است و درآمد محسوب نمي شود.

اسلاید 31: 31/42افشاواحد تجاري بايد موارد زير را در يادداشتهاي توضيحي افشا کند:رويه هاي حسابداري مورد استفاده براي شناخت درآمد عملياتي، ومبلغ هريک از طبقات عمده درآمد عملياتي شناسايي شده طي دوره ناشي از موارد زير: فروش کالا، ارائه خدمات، سود تضمين شده، درآمد حق امتياز، سود سهام، و مبلغ درآمد عملياتي حاصل از مبادله کالا ياخدمات که در هر يک از طبقات عمده درآمد عملياتي منظور شده است.

اسلاید 32: 32/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتي که ارائه خواهد شد، تنها جنبه تشريحي داشته و بخشي از استاندارد نمي باشد و به جز در مواردي خاص که مشخصا” در تحليل وضعيتهاي تجاري مورد اشاره قرار گرفته است، نمونه ها متضمن اين فرض است که هيچ ابهام قابل ملاحظه اي در مورد مبلغ يا قابليت وصول مابه ازايي که قرار است دريافت شود، هزينه هايي که واقع شده يا واقع خواهد شد، يا ميزان احتمالي برگشت کالا وجود ندارد.

اسلاید 33: 33/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتي فروش کالا فروش کالا با تعويق در تحويل کالاهر گاه مالکيت به خريدار منتقل شود، در صورت تحقق شرايط زير درآمد عملياتي شناسايي مي شود:تحويل کالا به خريدار محتمل باشد.در زمان شناخت درآمد، کالا موجود، قابل تشخيص و آماده تحويل به خريدار باشد.خريدار به طور مشخص، تعويق در تحويل کالا را تاييد کرده باشد.شرايط معمول پرداخت برقرار باشد.بنا به درخواست خريدار، تحويل کالا به تعويق افتاده ولي مالکيت آن به خريدار منتقل شده است و وي صورتحساب را مي پذيرد

اسلاید 34: 34/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتي فروش کالاارسال مشروطهر گاه فروشنده در مورد امکان برگشت کالا نامطمئن باشد، تا زماني که محموله رسما” توسط خريدار قبول نشده يا مهلت مقرر براي برگشت کالا منقضي نشده باشد، نسبت به درآمد شناختي صورت نمي گيرد.منوط به تاييد خريدار همراه با برخورداري خريدار از حق محدود براي برگشت کالا.

اسلاید 35: 35/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتيفروش کالاارسال مشروطتا زماني که کالا به شخص ثالثي فروخته نشده است، شناخت درآمد صورت نمي گيرد.تحويل اماني کالا جهت فروش: کالا براي گيرنده ارسال مي شود و وي به نيابت از طرف صاحب کالا، فروش آن را به عهده مي گيرد

اسلاید 36: 36/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتي فروش کالاقراردادهاي فروش و بازخريد (به جز معاوضه کالاهاي مشابه)شرايط قراردادها رابايد مورد بررسي قرار داد تا اطمينان حاصل شود که از لحاظ محتوايي، فروشنده مخاطرات ومزاياي مالکيت را به خريدار منتقل کرده است که در اين صورت درآمد عملياتي شناسايي مي شود. هرگاه فروشنده، مخاطرات ومزاياي مالکيت را براي خود نگه داشته باشد، حتي با وجود انتقال مالکيت قانوني به خريدار، معامله ماهيتا” جهت دستيابي به منابع مالي انجام گرفته و درآمد شناسايي نمي شود.فروشنده هنگام فروش موافقت مي کند که همان کالا را بعدا” بازخريد کند. همچنين ممکن است فروشنده اختيار بازخريد کالا را داشته باشد يا خريدار اين اختيار را داشته باشد که فروشنده را ملزم به بازخريد کالا کند.

اسلاید 37: 37/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتي فروش کالافروش به واسطه هابه طور کلي شناخت درآمد حاصل از اين قبيل فروشها مي تواند پس از انتقال مخاطرات و مزاياي عمده مالکيت صورت گيرد. با اين حال، در برخي موارد ممکن است خريدار در واقع نماينده فروشنده باشد که در اين صورت معامله بايد ارسال اماني براي فروش تلقي شود.کالا مجددا” توسط توزيع کنندگان، عمده فروشان و غيره فروخته مي شود.

اسلاید 38: 38/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتيفروش کالافروش اقساطيچنانچه مابه ازاي فروش به صورت اقساطي دريافت شود، درآمد حاصل از فروش به کسر سود تضمين شده در تاريخ فروش به عنوان درآمد مورد شناخت قرار مي گيرد. شناخت درآمد سود تضمين شده مربوط بر اساس مدت زمان وبا توجه به مانده اصل طلب ونرخ سود تضمين شده مورد توافق صورت مي گيرد.

اسلاید 39: 39/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتيارائه خدماتچنانچه بابت خدمات تضميني پس از فروش مبلغ مشخصي در قيمت فروش منظور شده باشد، معمولا” مقتضي خواهد بود که شناخت آن حصه از قيمت فروش به عنوان درآمد به تعويق افتد و طي دوره اي که خدمات ارائه مي شود، صورت گيرد. درآمدي که به تعويق مي افتد، مبلغي است که علاوه بر جبران مخارج مورد انتظار خدمات تحت قرارداد فروش، سودي معقول از بابت انجام خدمات، عايد فروشنده کند. مبالغي که بابت خدمات بعد از فروش در قيمت فروش منظور شده است

اسلاید 40: 40/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتي ارائه خدماتحق العمل پخش تبليغات، زماني شناسايي مي شود که تبليغات مورد نظر از طريق رسانه ها انعکاس يابد. حق العمل تهيه طرحهاي تبليغاتي با توجه به مرحله تکيمل طرح مورد شناخت قرار مي گيرد.حق العمل کارگزاران تبليغات

اسلاید 41: 41/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتيارائه خدماتدرآمد در طول دوره آموزش شناسايي مي شود.شهريه

اسلاید 42: 42/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتيسود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهامحق الزحمه و درآمد حق امتياز دريافتي در قبال استفاده ديگران از داراييهاي واحد تجاري(از قبيل علايم تجاري، حق اختراع معمولا” بر اساس محتواي قرار داد شناسايي مي شود. به عنوان يک راه حل عملي، مي توان درآمد را به روش خط مستقيم و طي دوره قرارداد شناسايي کرد. اعطاي حقوق در قبال حق الزحمه ثابت يا تضمين غير قابل فسخ که به استفاده کننده اجازه بهره گيري آزادانه از حقوق اعطايي را مي دهد واعطا کننده حقوق، ملزم به ايفاي تعهدات ديگري نيست، ماهيتا” فروش تلقي مي شود.حق الزحمه اجازه استفاده و درآمد حق امتياز ساخت

اسلاید 43: 43/42نمونه هايي از موارد شناخت درآمد عملياتي سود تضمين شده، درآمد حق امتياز و سود سهامسود سهام حاصل از سرمايه گذاريهايي که به روش ارزش ويژه ثبت نشده است، در زمان احراز حق دريافت توسط سهامدار شناسايي مي شود (به استثناي سود سهام حاصل از سرمايه گذاري در واحدهاي تجاري فرعي و وابسته). با توجه به اصلاحيه قانون تجارت مصوب 1347 حق دريافت سود سهام با تصويب مجمع عمومي شرکت سرمايه پذير احراز مي شود.سود سهام