استاندارد حسابرسی شماره 25: ارزيابی رعايت قوانين و مقررات در حسابرسی صورتهای مالی

صفحه 1:
ا ۱ ل ل ل ۰ 

صفحه 2:
كليات ‎aE eae EL ace Teas‏ حسايرس نسبت به پیشگیری و کلف موارد عدم رعایت است. ‎eC aes‏ ۱ ‎pew) Fe Sle en pero Wee] Re > Coat Clee BCR Corse STC IeC a)‏ جنین عملی شامل معاملاتی می‌شود که به تام واحد مورد رسیدگی با توسط آن یا به نیابت از واحد مورد رسیدگی. توسط کارکنان واحد مورد رسيدكى انجام مىشود. تبصره ‎:١‏ عدم رعايت شامل خلافهاى شخصى مديران يا كاركنان (در الل ا ال ل ل ل ‎Seo‏ ا ا ا ل ا ا 0 كزارش رعايت قوانين و مقررات بخصوص منعقد مىشود, كاربرد ندارد. 

صفحه 3:
* مسئولیت حصول اطمینان از انحام شدن عملیات واحد اقتصادی .طبق قوانین و مقررات با مدیریت است و مدیریت ار زا ۰ عدم رعايت برقرار كند. ‎(sb S‏ راد وح وات و ری ار مارد عنم بكاوت ‏را بر عهده بگیرد. ‏چون تشخیص موارد عدم رعایت نیازمند بررسی حقوقی است ‏دعر تراد از صرح رت ی یراق لت و بر ‏به دلیل گوناگونی قوانین و مقررات موثر بر تهیه صورتهای ‏1 ا ‎lice‏ دا تن ‏ا | 5 

صفحه 4:
مسئوليتها ل ا ا ا ‎eer‏ عدم رهاب در عملناة ووصورتهاى ‎COUT‏ ‎SS od‏ ال كن * تنوع قونین و مقررات از لحاظ رابطه آنها با صورتهای مالی. ۱ 

صفحه 5:
eS Te SSS ae orl ‏در برنامه ریزی و اجرای عملیات حسابرسی‎ ۱ a Te eS SS Bees aa ‏ل‎ Cece Re nO SS Rcd RS Rose eel er saa ‏ا ا‎ CC pen Corse Sy CCC ‏ا‎ ۱ رابطه ‎reel oe etry‏ رویدادها يا شرایطی بستگی دارد که معمولا در صورتهای مالی ‎cet)‏ می‌شود. بای ما ا ‎lcci‏ ‏شرکتهای دارویی تابع مقررات وسیعی هستند. در حالی که فعالیت ‎et oa eel‏ ل الت ل به فعاليتهاى تجارى مانند مقررات مربوط به ايمنى كار و مقررات استخدامى است. ته 

صفحه 6:
۱ a owl) ‏برنامه ریزی و اجرای عملیات حسابرسی‎ —- DOB OBES SID paola Gis WES Ins cea cee ‏مقررات بر حسب تنوع ماهیت و اهمیت آنها به قرار زیر است:‎ Pe rere an cer ae ee ‏واحد مورد رسيدكىء يا مبالغ مورد ثبت يا موارد افشاى مندرج در آنها‎ 0 ‏ا‎ ‏آن از يك درصد معين).‎ ‏قوانين و مقرراتى كه مى تواند اثرى بنيادى بر عمليات واحد مورد‎ * * ‏رسيدكى داشته باشد. يعنى عدم رعايت آن بتواند سبب توقف فعاليت‎ ‏واحد مورد رسيدكى شود يا نسبت به تداوم فعاليت آن ترديد ايجاد كند‎ ۱ ‏روا‎ ‎۳ 

صفحه 7:
۲۳۳ ۳ ST eS re) Sy ae Deed 2-11 ped 03-2 ۱ es Pp isonet ey ve IN po ec ‏ال ل‎ ec) * قوانین و مقرراتی که بر پایه الزامات قانونی خاص, حسابرس ‎ESS ce Ghee Nee Seoul‏ را آزمون و نتيجه را گزارش کند. A rs RDS oe Ree eel SNe SRC ES ie مذکور باید روشهای خاص را اجرا کند. 

صفحه 8:
۲۳۳ ۳ ST eS re) Sy ae Deed Perper) ped _ ‎ee ne ee Syed‏ حسابرس بايد نسبت به اين واقعيت ل ا ا لت ا ا سك است يرجى از موارن عدم رعايت احتمالى را أشكار سازذ: معمولا روشهای عمومی حسابرسی در این زمینه سودمند واقع می شوند. مثالهايى از روشهاى عمومى حسابرسى عبارت است از: * * مطالعه صورتجلسات هيئت مديره. * * يرس و جواز مديريت و مشاور حقوقى واحد مورد رسيدكى در باره دعاوى در شرف طرح و آراى صادره. وم 

صفحه 9:
۲۳۳ ۳ ST eS re) Sy ae Deed 2-11 ped Poel اجرای آزمونهای محتوای معاملات. آزمونهای جزئیات مانده یا آزمونهای ل ا ا ل ات لك حسابرس مشخص نمايد. aS ‏ا ا ا ا ا ل‎ ence nn ‏اجرا كند و توجه داشته باشد كه شرايط و رويدادهايى كه با آن رو به رو‎ ‏می‌شود ممکن است رعایت قوانین و مقررات توسط واحد مورد رسیدگی‎ | 

صفحه 10:
‎OLS)‏ ا تك ‏* هر كاه حسابرس از موارد احتمالى عدم رعايت مطلع شود براى ارزيابى موارد زير بايد اطلاعات كافى به دست أورد: * * اثرات احتمالى موارد عدم رعايت بر صورتهاى مالى. ‎Oech Fela‏ ا ‎pene Pears PY el‏ ‏* حسابرس باید آثار بالقوه مانند جرایم . مجازاتهه خسارات دعاوی ‎ea‏ ل ا ل ا ‏قرار دهد. = 

صفحه 11:
‎OLS)‏ ا تك پل( * حسابرس بايد موارد زير را در نظر بكيرد: ‏ال 0 ‏** آيا آثار بالقوه مالى آنقدر جدى است كه مطلوبيت ارائه صورتهاى مالی را زیر سوال برد؟ ‏| ‏به شرح زیر دارد؟ 0 ‎cers g‏ | 020007 ‎ 

صفحه 12:
‎OLS)‏ ا تك لس ‏* حسابرس موارد احتمالی عدم رعایت را در حین گفتگو با مدیریت و مذاکرات با مشاور حقوقی واحد مورد رسیدگی اك اك رد ‎a te ee ee nC el ‏حسابرس ممكن است با وكيل حقوقى خود مشورت كند. 

صفحه 13:
كزارشكرى موارد عدم رعايت ‎ea ON oO‏ ا للك | ‏اكر جه كزارش مواردى كه به روشنى بى تاثير يا كم اهميت استء ضرورت ندارد اما قضاوت در باره ميزان جديت موارد عدم رعايت مى تواند متفاوت باشد. ‏درنتيجهء توافق قبلى در باره ماهيت موضوعات مورد كزارش مى تواند ‎See ny oa)‏ ل ‏اگر کمیته حسابرسی. هیئت مدیره و مدیران ارشد واحد مورد رسیدگی از موارد عدم رعایتی که نظر حساپرس را به خود جلب کرده اند. مطلع باشند. ‎۲ ۱ 

صفحه 14:
كزارشكرى موارد عدم رعايت 0 Fea eee EC pee Meter ‏الت ا ل‎ Rewer gr ye me aed SSD eee ree were me oe ieee a rier) ‏کند.‎ ل ا لت ا ا ل ا ل ا ل لون شود. ‎Ie eS ee Syed‏ ل ل ل ‎Fen re OL Selec Bere a Reet nel SE nS od ‏را بی درنگ گزارش کند. ۳ 

صفحه 15:
كزارشكرى موارد عدم رعايت ات مسئولیت رازداری حسابرس معمولاً وی را از گزارش موارد عدم رعایت به ‎ren) era‏ | با این وجود ۰ بعضاً قوانین و مقررات موضوعه یا دادگاه ها این مسئولیت ‎eT)‏ ۹[ در مواردى كه واحد مورد رسيدكى از انجام اقدامات اصلاحى لازم در باره ‎eras Wipers eva‏ و حقوقى خود را براى نحوه برخورد با اين موضوع جويا شود. اسه 

صفحه 16:
كزارشكرى موارد عدم رعايت 0 در اين شرایط حسابرس حتی به موضوعاتی که از نظر کمی نسبت به ‎on ee oie‏ ۱ 9 عم واحد مورد رسیدگی در موارد عدم رعایت قوانین و مقررات» معمولا آثار منفی بر صحت و اعتبار همه اكت 6 ا لم Tt 

صفحه 17:
CUTS Ys [1 ee OT ee) aS oe Be eee SLC نشانه های برون سازمانی | ۶ رسیدگی ویژه توسط دستگاههای دولتی. نشانه های معاملات غیر عادی ‎ee aaa‏ ل ا ا ات أزاد تجارى. ‏* * يرداختهاى ارزى فاقد مستندات كافى و مناسب. ‏* * ارسال وجه به كشورى غير از كشورى كه مبدا خريد كالا يا خدمات ‏بوده است. ۲ 

صفحه 18:
مثالهایی از نشانه های احتمال وقوع موارد عدم رعایت -_ * نشانه های موارد پرداخت DO nC sone NOS Bere ee ao كاركنان: اشخاص وابسته. يا كاركنان دولت. ** برداخت كميسيون فروش يا حق العملء بيش از يرداختهاى متداول واحد ‎AVON PIR Ey‏ ل ل 00 ‎DLS ibaa‏ ا ل ا ال 2 ان ا ا ا ا ل 6 

صفحه 19:
منالهایی از نشانه های احتمال وقوع موارد عدم رعایت كت * * انتقال به حسابهاى بانكى بى نام.اين حسابهاى بانكى فقط داراى شماره می باشند و صرفاً در بعضی از بانکهای کشور سوئیس ‏ 4 مس ‎eB‏ ‏| ب ا ا لت ل ا كت ا اك اه * * معاملات ثبت شده به طور نادرست. لل اا ا ل الل ا لت ‎oan)‏ دك ل ان 

صفحه 20:
ملاحظات مربوط به واحدهای اقتصادی کوجک و 2 دارند و از اين رو تابع محيطى هستند كه قوانين و مقررات کمتری بر آن حاکم است. بدین دلیل» قوانین و مقرراتی که باید در حسابرسی مورد توجه قرار كيرت ‎Ceo errr oe‏ خويش فرماء شناسایی شود. 

صفحه 21:
eT os مدیریت واحدهای اقتصادی بخش عمومی. مسئول رعایت قوانین و ا ‎PEPE Sem MoU‏ ‎el ||‏ ا ا ‎RCo lowe‏ ۱ ea مقررات مربوطء اغلب بخش قابل ملاحظه و لاينفك كار حسابرسىء؛ طبق استانداردهاى حسابرسى يا شرايط قرار داد حسابرسى ست ا ‎oes Ron ess ec eC BCS eres‏ رات قوانین و مقررات» و گزارش موارد عدم رعایت به مقامات نظارتی یا درج أنها در كزارش حسابرسىء مسئوليتهاى اضافى دارد. 

استاندارد حسابرسي شماره 25 ارزيابي رعايت قوانين و مقررات در حسابرسي صورتهاي مالي كليات • هدف اين بخش ،ارائه استانداردها و راهنماييهاي الزم در مورد مسئوليت حسابرس نسبت به پيشگيري و کشف موارد عدم رعايت است. • عدم رعايت به معناي انجام دادن يا ندادن كاري به سهو يا به عمد توسط واحد مورد رسيدگي است كه خالف قوانين و مقررات جاري باشد. ميشود كه به نام واحد مورد رسيدگي يا • چنين عملي شامل معامالتي ‌ توسط آن يا به نيابت از واحد مورد رسيدگي ،توسط كاركنان واحد مورد ميشود. رسيدگي انجام ‌ تبصره :1عدم رعايت شامل خالفهاي شخصي مديران يا كاركنان (در صورتي كه با فعاليتهاي واحد مورد رسيدگي بي ارتباط باشد) نمي شود. تبصره :2مفاد اين بخش در مورد قراردادهاي جداگانه اي كه جهت آزمون و ميشود ،كاربرد ندارد. گزارش رعايت قوانين و مقررات بخصوص منعقد ‌ مسئوليتها • مسئوليت حصول اطمينان از انجام شدن عمليات واحد اقتصادي ،طبق قوانين و مقررات با مديريت است و مديريت بايد سياستها و روشهاي الزم را براي پيشگيري و كشف موارد عدم رعايت برقرار كند. • حسابرس نمي تواند مسئوليت پيشگيري از موارد عدم رعايت را بر عهده بگيرد. • چون تشخيص موارد عدم رعايت نيازمند بررسي حقوقي است كه موضوعي فراتر از صالحيت حرفه اي حسابرسان است و نيز به دليل گوناگوني قوانين و مقررات موثر بر تهيه صورتهاي مالي ،تعيين مسئوليت حسابرسان در قبال كشف موارد عدم رعايت ،دشوار است. مسئوليتها • به داليل زير ،ارزيابي رعايت قوانين و مقررات در حسابرسي صورتهاي مالي به ماهيت اثر موارد عدم رعايت در عمليات و صورتهاي مالي واحد مورد رسيدگي بستگي دارد: •• تنوع قوانين و مقررات از لحاظ رابطه آنها با صورتهاي مالي. •• تفاوت قوانين و مقررات از كشوري به كشور ديگر. ماهيت و حدود ارزيابي موارد عدم رعايت در برنامه ريزي و اجراي عمليات حسابرسي • حسابرس به منظور برنامه ريزي حسابرسی بايد از موارد زير شناخت كلي به دست آورد: •• چارچوب قوانين و مقررات مربوط به واحد مورد رسيدگي. •• صنعتي كه واحد مورد رسيدگي در آن فعاليت مي كند. • ميزان ارزيابي رعايت قوانين و مقررات به رابطه موارد عدم رعايت با رويدادها يا شرايطي بستگي دارد كه معموًال در صورتهاي مالي ميشود .براي مثال بعضي واحدهاي اقتصادي مانند بانكها و منعكس ‌ شركتهاي دارويي تابع مقررات وسيعي هستند ،در حالي كه فعاليت ديگر واحدهاي اقتصادي ،صرفًا تابع قوانين و مقررات عمومي مربوط به فعاليتهاي تجاري مانند مقررات مربوط به ايمني كار و مقررات استخدامي است. ماهيت و حدود ارزيابي موارد عدم رعايت در برنامه ريزي و اجراي عمليات حسابرسي • طبق بخش 25استانداردهاي حسابرسي ،طبقات گوناگون قوانين و مقررات بر حسب تنوع ماهيت و اهميت آنها به قرار زير است: •• قوانين و مقرراتي كه تعيين كننده شكل يا محتواي صورتهاي مالي واحد مورد رسيدگي ،يا مبالغ مورد ثبت يا موارد افشاي مندرج در آنها است (مانند لزوم افشاي يك مبلغ در صورتهاي مالي مشروط بر فزوني آن از يك درصد معين). •• قوانين و مقرراتي كه مي تواند اثري بنيادي بر عمليات واحد مورد رسيدگي داشته باشد ،يعني عدم رعايت آن بتواند سبب توقف فعاليت واحد مورد رسيدگي شود يا نسبت به تداوم فعاليت آن ترديد ايجاد كند (مانند عدم رعايت الزامات مربوط به ميزان سرمايه در بانكها). ماهيت و حدود ارزيابي موارد عدم رعايت در برنامه ريزي و اجراي عمليات حسابرسي •• قوانين و مقرراتي كه در تعيين مبالغ و موارد افشاي با اهميت در صورتهاي مالي موثر است (مانند شناسايي ذخاير مالياتي يا مزاياي پايان خدمت). •• قوانين و مقرراتي كه بر پايه الزامات قانوني خاص ،حسابرس بايد به عنوان بخشي از حسابرسي صورتهاي مالي ،رعايت آنها را آزمون و نتيجه را گزارش كند. • حسابرس براي آزمون رعايت قوانين و مقررات موصوف در 4طبقه مذكور بايد روشهاي خاص را اجرا كند. ماهيت و حدود ارزيابي موارد عدم رعايت در برنامه ريزي و اجراي عمليات حسابرسي • در مورد ساير قوانين و مقررات ،حسابرس بايد نسبت به اين واقعيت هشيار باشد كه بكار گيري روشهاي حسابرسي براي ساير مقاصد ممكن است برخي از موارد عدم رعايت احتمالي را آشكار سازد. • معموًال روشهاي عمومي حسابرسي در اين زمينه سودمند واقع مي شوند. • مثالهايي از روشهاي عمومي حسابرسي عبارت است از: •• مطالعه صورتجلسات هيئت مديره. •• پرس و جو از مديريت و مشاور حقوقي واحد مورد رسيدگي در باره دعاوي در شرف طرح و آراي صادره. ماهيت و حدود ارزيابي موارد عدم رعايت در برنامه ريزي و اجراي عمليات حسابرسي • اجراي آزمونهاي محتواي معامالت ،آزمونهاي جزئيات مانده يا آزمونهاي مرتبط با موارد افشا نيز ممكن است مواردي از عدم رعايت را براي حسابرس مشخص نمايد. • با توجه به مراتب ياد شده حسابرس بايد حسابرسي را با ترديد حرفه اي اجرا كند و توجه داشته باشد كه شرايط و رويدادهايي كه با آن رو به رو ميشود ممكن است رعايت قوانين و مقررات توسط واحد مورد رسيدگي ‌ را با ترديد مواجه سازد. ارزيابي موارد عدم رعايت احتمالي • هر گاه حسابرس از موارد احتمالي عدم رعايت مطلع شود براي ارزيابي موارد زير بايد اطالعات كافي به دست آورد: •• اثرات احتمالي موارد عدم رعايت بر صورتهاي مالي. •• اثرات موارد عدم رعايت بر ساير ابعاد حسابرسي. • حسابرس بايد آثار بالقوه مانند جرايم ،مجازاتها ،خسارات ،دعاوي حقوقي ،خلع يد از مالكيت داراييها و توقف اجباري عمليات را مورد توجه قرار دهد. ارزيابي موارد عدم رعايت احتمالي • حسابرس بايد موارد زير را در نظر بگيرد: •• آيا آثار بالقوه مالي نيازمند افشا است. •• آيا آثار بالقوه مالي آنقدر جدي است كه مطلوبيت ارائه صورتهاي مالي را زير سوال برد؟ •• عدم رعايت قوانين و مقررات چه تاثيري بر ساير ابعاد حسابرسي به شرح زير دارد؟ .1برآورد خطر. .2اعتبار اظهارات مديريت. ارزيابي موارد عدم رعايت احتمالي • حسابرس موارد احتمالي عدم رعايت را در حين گفتگو با مديريت و مذاكرات با مشاور حقوقي واحد مورد رسيدگي ارزيابي مي كند. • اگر به شيوه فوق نتيجه رضايت بخش حاصل نشود، حسابرس ممكن است با وكيل حقوقي خود مشورت كند. گزارشگري موارد عدم رعايت • • • • گزارشگري موارد عدم رعايت توسط حسابرس ،به جديت موضوع و كاركنان درگير با آن بستگي دارد. اگر چه گزارش مواردي كه به روشني بي تاثير يا كم اهميت است ،ضرورت ندارد اما قضاوت در باره ميزان جديت موارد عدم رعايت مي تواند متفاوت باشد. درنتيجه ،توافق قبلي در باره ماهيت موضوعات مورد گزارش مي تواند سودمند واقع شود. اگر كميته حسابرسي ،هيئت مديره و مديران ارشد واحد مورد رسيدگي از موارد عدم رعايتي كه نظر حسابرس را به خود جلب كرده اند ،مطلع باشند، نيازي به گزارش آنها توسط حسابرس وجود ندارد. گزارشگري موارد عدم رعايت • • • • اگر حسابرس نسبت به مشاركت مديران ارشد يا هيئت مديره در فعاليتهاي مغاير با قوانين و مقررات ظنين باشد بايد موضوع را به مقام باالتر گزارش كند. اگر مقام باالتري وجود نداشته باشد يا عوامل ديگري ،تعيين مخاطب گزارش را پيچيده كند حسابرس ممكن است نظر مشاور حقوقي را جويا شود. به طوركلي اين گزارشها بايد در اولين فرصت ممكن ارائه شوند. اگر موارد عدم رعايت عمدي يا با اهميت باشند ،حسابرس بايد يافته هايش را بي درنگ گزارش كند. گزارشگري موارد عدم رعايت • مسئوليت رازداري حسابرس معموًال وي را از گزارش موارد عدم رعايت به اشخاص ثالث باز مي دارد. • با اين وجود ،بعضًا قوانين و مقررات موضوعه يا دادگاه ها اين مسئوليت را از دوش حسابرس برمي دارند. • در مواردي كه واحد مورد رسيدگي از انجام اقدامات اصالحي الزم در باره موارد عدم رعايت خودداري مي كند ،ممكن است حسابرس نظر مشاور حقوقي خود را براي نحوه برخورد با اين موضوع جويا شود. گزارشگري موارد عدم رعايت • در اين شرايط حسابرس حتي به موضوعاتي كه از نظر كمي نسبت به صورتهاي مالي بي اهميت است ،نيز حساس مي باشد. • براي مثال ،مشاركت باالترين مقام واحد مورد رسيدگي در موارد عدم رعايت قوانين و مقررات ،معموًال آثار منفي بر صحت و اعتبار همه اظهارات مديريت خواهد داشت. مثالهايي از نشانه هاي احتمال وقوع موارد عدم رعايت • مثالهاي زير ،نشانه هايي از وجود موارد عدم رعايت است: • نشانه هاي برون سازماني •• اخبار و تفسيرهاي رسانه هاي گروهي. •• رسيدگي ويژه توسط دستگاههاي دولتي. • نشانه هاي معامالت غير عادي •• انجام معامالت غير عادي با واحدهاي تجاري ثبت شده در مناطق آزاد تجاري. •• پرداختهاي ارزي فاقد مستندات كافي و مناسب. •• ارسال وجه به كشوري غير از كشوري كه مبدا خريد كاال يا خدمات بوده است. مثالهايي از نشانه هاي احتمال وقوع موارد عدم رعايت • نشانه هاي موارد پرداخت •• پرداخت بابت خدمات نامعين يا دادن وامهاي غيرعادي به مشاوران، كاركنان ،اشخاص وابسته ،يا كاركنان دولت. •• پرداخت كميسيون فروش يا حق العمل ،بيش از پرداختهاي متداول واحد مورد رسيدگي يا خدماتي كه واقعًا دريافت شده است. •• خريد كاالها و خدمات به مبالغي به مراتب بيشتر يا كمتر از قيمت بازار. •• پرداختهاي نقدي غيرعادي يا خريد در مقابل چكهاي در وجه حامل. مثالهايي از نشانه هاي احتمال وقوع موارد عدم رعايت •• انتقال به حسابهاي بانكي بي نام.اين حسابهاي بانكي فقط داراي شماره مي باشند و صرفًا در بعضي از بانكهاي كشور سوئيس افتتاح مي شوند. •• پرداخت جرايم. • نشانه هاي سيستم اطالعاتي حسابداري و كنترل داخلي •• معامالت بدون مجوز. •• معامالت ثبت شده به طور نادرست. •• ناكافي بودن زنجيره عطف حسابرسي يا كافي نبودن مدارك پشتوانه معامالت ثبت شده. مالحظات مربوط به واحدهاي اقتصادي كوچك • به طور كلي ،واحدهاي اقتصادي كوچك ،فعاليتهاي ساده تري دارند و از اين رو تابع محيطي هستند كه قوانين و مقررات كمتري بر آن حاكم است. • بدين دليل ،قوانين و مقرراتي كه بايد در حسابرسي مورد توجه قرار گيرد ،معموًال مي تواند به سادگي ،طي بحث و گفتگو با خويش فرما ،شناسايي شود. مالحظات بخش عمومي • مديريت واحدهاي اقتصادي بخش عمومي ،مسئول رعايت قوانين و مقررات مربوط ،و ساير احكام ناظر بر عمليات آنها است(در ايران بخشي از اين مسئوليت بر عهده ذيحسابها است). • در حسابرسي واحدهاي بخش عمومي ،حسابرسي رعايت قوانين و مقررات مربوط ،اغلب بخش قابل مالحظه و الينفك كار حسابرسي ،طبق استانداردهاي حسابرسي يا شرايط قرار داد حسابرسي است. • در حسابرسي بسياري از واحدهاي بخش عمومي ،حسابرس بابت آزمون رعايت قوانين و مقررات ،و گزارش موارد عدم رعايت به مقامات نظارتي يا درج آنها در گزارش حسابرسي ،مسئوليتهاي اضافي دارد.