محافظه کاری حسابداری

محافظه کاری حسابداری

اسلاید 1: محافظه کاری حسابداری 1

اسلاید 2: بیان مساله:1- محافظه کاري واکنشی است احتیاطی که در شرایط نبود اطمینان به کار گرفته می شود.2-باعث کاربرد احتیاط در تشخیص و سنجش درآمدها و دارایی ها می گردد .3 -منجر به کمتر نشان دادن سود و یا بیشتر نشان دادن هزینه ها و در نهایت کمترگزراش کردن داراییها و بیشتر نشان دادن بدهیها خواهد بود.4- محافظه کاري به عوامل متعدد از جمله؛ وجود قرارداد بين واحد تجاري و ساير ذينفعان، احتمال شکل گيري دعاوي حقوقي، تلاش براي کاهش يا به تعويق انداختن ماليات، حفظ منافع عموم جامعه، افزايش کيفيت اطلاعات مالي، کاهش هزينه هاي سياسي، کاهش عدم تقارن اطلاعاتي و سطح رقابت بستگي دارد.2

اسلاید 3: سوال ؟؟؟با توجه به اينکه هدف مديريت مالي حداکثر کردن ثروت سهامداران ميباشد اين سوال اساسي مطرح ميشود که ثروت ذينفعان با گزارشگري مالي محافظه کارانه حداکثر ميشود يا گزارشگري متهورانه؟ 3

اسلاید 4: مفهوم : محافظه كاری یكی از ویژگیهای برجسته ی گزارشگری مالی است كه در سال های اخیر به خاطر رسوایی های مالی توجه بیش تری را به خود جلب کرده است، هرچند بسیاری از حسابداران بر وجود محافظه كاری در تنظیم صورت های مالی توافق دارنداماتعریفی جامع و کامل ازآن ارائه نشده است.مفهوم محافظه کاري زماني ايجاد شد که ترازنامه مهم ترين و اغلب تنها صورتمالي بود و اجزاي سود يا ساير نتايج عمليات به ندرت در خارج از شرکتها ارائه مي شد.4

اسلاید 5: با وجود این، در متون حسابداری دو خصوصیت عمده ی محافظه کا‌ری مورد بررسی قرار گرفته است:1- جانب داری رو به پایین ارزش دفتری سرمایه نسبت به ارزش بازار آن است 2- گرایش به تسریع در شناسایی هزینه ها و تعویقِ شناخت درآمدها.5

اسلاید 6: محافظه کاری به طور سنتی با ضر ب المثل هیچ سودی را پیش بینی نكنید، اما همه ی زیا ن ها را پیش بینی كنید تعریف شده است . در ادبیات حسابداری این ضرب المثل به صورت «گرایش حسابداری به الزام درجه ی بالاتری از تاییدپذیری برای شناسایی اخبار خوب، یعنی سود نسبت به شناسایی اخبار بد یعنی زیان تفسیر شده است. در بیانیه مفاهیم حسابداری برای تشریح محافظه كاری چنین آمده است: اگر دو برآورد از یك مبلغ دریافتنی یا پرداختنی آتی وجود داشته باشد و احتمال وقوع هر دو یكسان باشد؛ محافظه كاری استفاده از برآوردی را دیكته می كند كه كم تر خو شبینانه است 6

اسلاید 7: مفاهیم نظری گزارشگری مالی، محافظه كاری را به عنوان یكی از مولفه های خصوصیت كیفی قابل اتكا بودن درنظر گرفته، اما واژه ی محافظه ‌کاری را به كار نبرده است ، بلكه از واژه ی احتیاط به جای آن استفاده کرده است. در مفاهیم نظری گزارشگری مالی پیوست استانداردهای حسابداری ایران درباره ی احتیاط چنین آمده است: « تهیه كنندگان صورتهای مالی درعین حال باید با ابهاماتی كه به گونه ای اجتناب ناپذیر بر بسیاری از رویدادها و شرایط برخورد كنند. نمونه ی این ابهامات عبارت است از قابلیت وصول مطالبات، عمر مفید احتمالی داراییهای ثابت مشهود و تعداد و میزان ادعاها ی احتمالی مربوط به ضمانت كالای فروش رفته .7

اسلاید 8: از دیدگاه تهیه کنندگان صورتهای مالی، محافظه كاری به عنوان كوششی برای انتخاب روشی از روش های پذیرفته شده ی حسابداری است كه به یكی از نتایج زیر منتج میشود: شناخت كندتر درآمد فروش شناخت سریعتر هزینه ارزشیابی كم تر دارایی ها ارز شیابی بیشتر بدهی هابه طور کلی، هدف محافظه کاري جلوگیري از تصمیم گیريهاي نادرست از سوي سرمایه گذاران و سایر استفاده کنندگان از صورتهاي مالی است.8

اسلاید 9: انواع محافظه کاري:1 - محافظه کاري نامشروط:(پیش رویدادي - مستقل از اخبار )ترازنامهجانبداري در ارائه کمتر از واقع ارزش دفتري سهام نسبت به ارزش بازار سهام معرف محافظه کاري از ديدگاه ترازنامه اي است و معيار نسبت ارزش بازار به ارزش دفتري سهام نيز برگرفته از همين تعريف است که بر پايه مباني منطقي و ساده اي بنا نهاده شده است . انگیزه اصلی براي محافظه کاري نامشروط، سختی ارزیابی داراییها و بدهیهاست.مثال : شناسايي بدون درنگ مخارج تحقيق و توسعه به عنوان هزينه، حتي در صورتي که جريانهاي نقدي مورد انتظار آنها مثبت باشد، از اين نوع است9

اسلاید 10: 2 - محافظه کاري مشروط:(پس رویدادي -وابسته به اخبار-عدم تقارن زمانی سود)صورت سود و زیانتمایل به تسریع بخشیدن درشناسایی زیانها وبه تعویق انداختن شناسایی سودها معرف محافظه کاري از دیدگاه سود و زیانی است و بر همین اساس باسو در سال 1997 میلادي معیار عدم تقارن زمانی سود را مطرح کرد.در اثر اخبار ناخوشایند ارزش دفتري دارایی ها کاهش پیدا میکند درحالی براي افزایش ارزش داراییها به اخبار خوشایندي با قابلیت تایید بسیار بیشتر نیاز است. انگیزه ي اصلی براي محافظه کاري مشروط، خنثی کردن انگیزه هاي مدیران براي گزارشگري اطلاعات حسابداري جِانبدارانه می باشد . مثال : قاعده ي اقل بهايش تمام شده یا خالص ارزش فروش، شناسایی نامتقارن زیانهاي احتمالی در مقابل سودهاي احتمالی10

اسلاید 11: تفاسیر :واتز ريشه محافظه کاري را در گزارشگري مالي را دلايل اقتصادي مي داند. 1.قرارداد بين شرکت و اشخاصي که در استخدام آن هستند ، مانند مديران و همچنين قراردادهايي که بين -شرکت و طرفهاي خارج از شرکت وجود دارد ، بدهي به سهامداران و ساير اعتبار دهنده گان (تفسير قراردادي محافظه کاري )2. افزايش در هزينه هاي دعاوي قضايي (تفسير دعاوي قضايي محافظه کاري ).3ديدگاه قانونگذاران و تعديل کننده گان حسابداي) مانند - SEC و FASB (تفسير قانون گذاري محافظه کاري).4 ارتباط بين سود گزارش شده و ماليات (تفسير مالياتي محافظه کاري)11

اسلاید 12: پیشینه تحقیق :1-باسو(1997 )در تخمين شاخص محافظه كاري، رابطه بين عايدات و بازده سهام را ازطريق رگرسيون بررسي نمود. او دريافت در شركتهايي كه بازده سـهام آنهـا منفـي اسـت ، بـازده سـهام همبـستگي بيـشتري بـا عايـدات دارد تـا در شركتهايي كه بازده سهام آنها مثبت است. باسو دريافت در دوره هايي كـه دعـاوي قـضايي در آمريكـا افـزايش يافتـه ،محافظه كاري نيـز افـزايش يافتـه اسـت. گيـولي و هـين (2000 )طي تحقيقي نشان دادند، سودآوري در طي چهار دهه گذشته، درآمريكا كاهش يافته است. اما ايـن كـاهش، موجب كاهش جريانات نقدي نشده است. همچنين توزيـع سود خيلي پراكنده شده است و نسبت به جريانـات نقـدي چولگي به چپ دارد. نتايج تحقيق آنها به اين موضوع اشاره دارد كه شناخت اخبار بد نسبت به اخبار خوب زودتر انجام مي شود و ميـزان محافظـه كـاري در گزارشـگري مـالي آمريكا افزايش يافته است. 12

اسلاید 13: 2-(بيور و ريان2000 )رابطه بين معيـار محافظـه كـاري ، بـا هزينـه اسـتهلاك، تحقيـق و توسـعه و هزينـه تبليغـات و ذخيــره كــاهش ارزش موجــودي تحــت روش LIFO را بررسي كردند. آنهـا در ايـن بررسـي دريافتنـد كـه هزينـه استهلاك به روش نزولي، هزينه تحقيق و توسـعه و هزينـه تبليغات بر محافظه كاري اثر منفـي و معكـوس دارنـد. امـا شاخص ذخيره كاهش ارزش موجودي تحت روش LIFO اثر مثبت دارد. آنها توضيح مي دهندكه ذخـاير LIFO در دوره 1981 تا 1993 يعني دوره اي كـه شـركتها در دوره رشد قرار داشتند ، زياد است. -3نتايج تحقيق پنمن و ژانـگ(2002 (نـشان مـي دهـد كـه رويه هاي محافظه كارانه حسابداري به هزينه بردن مخارج سرمايه اي را تسريع مي بخـشد، ايـن موضـوع مـي توانـد موجب كاهش سود و ايجاد ذخاير مخفي شـود. در نتيجـه كيفيت سود بواسطه محافظه كاري كاهش مي يابد.13

اسلاید 14: 4 -واتـز و زيمــرمن (1978 (معتقدنــد كــه شــركت هــايي كــه بــا هزينه هاي سياسي بالا مواجه هـستند، تمايـل زيـادي بـه استفاده از رويه هاي محافظه كارانـه حـسابداري دارنـد . در تائيد عقيده آنها احمد و همكاران (2002 (نشان دادند كـه شركتهاي بزرگ، از روشهاي حـسابداري محافظـه كارانـه بيـشتري نـسبت بـه سـاير شـركتها اسـتفاده مـي كننـد. همچنين نتايج تحقيق احمد و همكاران(2002 (بيـانگر آن است كه اگر تضاد منافع ميان وام دهنـدگان و سـهامداران در تقسيم سود وجود داشته باشد ، در آن صورت مـديران شـركت هـاي وام گيرنـده، احتمـالاً اشـتياق بيـشتري بـه استفاده از رويه هاي محافظه كارانه حسابداري دارند. 5- احمــد در تحقيــق ديگــري(2008 )نتيجــه مــي گيــرد ، محافظه كاري حسابداري مانع سرمايه گـذاري مـديران در پروژهايي با بازده منفي مي شود. همچنين او در مـي يابـد كه رابطه مستقيمي بين درصـد سـهام متعلـق بـه اعـضاي هيئت مديره و محافظه كاري وجود دارد. 14

اسلاید 15: مدل های اندازه گیری محافظه کاریاز سال 1997 تاکنون، محققان مدلهای مختلفی برای محاسبه ی محافظه کاری پیشنهاد کرده اند. مهمترین این مدلها :1-مبتنی بر اقلام تعهدی2-مبتنی بر اقلام تعهدی غیرعملیاتی3-مبتنی بر ارزش بازار 4- مبتنی بر رابطه ی بازده سود و سهام5- معیار عدم تقارن زمانی در شناسایی سود و زیان6- معیار چولگی منفی توزیع سود و جریانهاي نقدي7- محافظه کاری تابعی از میزان اهرم مالی8-مدل بسط یافته باسو15

اسلاید 16: سنجش محافظه کاری بر مبنای معیار مبتنی بر اقلام تعهدی براساس تعریف محافظه کاری انتخاب رویه ای از بین گزینه های موجود که از طریق شناسایی کندتر درآمدها، سریعتر هزینه ها و ارزیابی پایین تر داراییها و ارزیابی بالاتر بدهیها منجر به حداقل سود انباشته ی گزارش شده ی شرکت شود. می توان چندین معیار تجربی برای اندازه گیری محافظه گیری درنظر گرفت. یکی از این معیارها، علامت ومقدار اقلام تعهدی تجمعی طی زمان است.16

اسلاید 17: در ایران بنی مهد و باغبانی(1388) برای سنجش محافظه کاری از تعریف مبتنی بر اقلام تعهدی استفاده کردند. بر مبنای این مدل، محافظه کاری از تقسیم اقلام تعهدی عملیاتی بر جمع دارایی ها در اول دوره در ضرب منفی یک به دست می آید. اقلام تعهدی عملیاتی از تفاوت سود خالص و جریان نقدی عملیاتی به علاوه ی هزینه ی استهلاک به دست می آید. ( جمع داراییها درا ول دوره/ اقلام تعهدی عملیاتی)* 1- = شاخصیا ( جمع دارایی ها در اول دوره) / (جریان نقدی عملیاتی- هزینه استهلاک + خالص سود )) * 1- = شاخص17

اسلاید 18: سنجش محافظه کاری بر مبنای معیار مبتنی بر اقلام تعهدی غیرعملیاتی به منظور سنجش محافظه کاری بر مبنای اقلام تعهدی غیرعملیاتی از مدل گیولی و هاین ( 2000 )که در ایران توسط مشایخی و همکاران ( 1388) مورد استفاده قرار گرفته است استفاده شد. این محققان به این دلیل در تحقیق خود از اقلام تعهدی غیرعملیاتی به جای کل اقلام تعهدی استفاده کردند که اعتقاد داشتند از یک سو حسابداری تعهدی مجرایی برای اعمال محافظه کاری فراهم می کند و از سوی دیگر اعمال اختیار از جانب مدیران در شرایط عدم اطمینان بیشتر مرتبط با اقلام غیرعملیاتی است تا اقلام عملیاتی، به همین دلیل آنها اقلام تعهدی عملیاتی را از صورت مدل حذف کردند.18

اسلاید 19: در این حالت محافظه کاری مشابه مدل قبل به دست می آید با این تفاوت که جمع اقلام تعهدی عملیاتی از جمع اقلام تعهدی کسر می شود تا جمع اقلام تعهدی غیرعملیاتی به دست آید. جمع اقلام تعدی = تغییر در موجودی کالا + تغییر در پیش پرداخت ها + تغییر در حسابهای دریافتنی – تغییر در حساب های پرداختنی – تغییر در مالیات پرداختنی – تغییر در پیش دریافت ها 19

اسلاید 20: مدل گیولی و هاین 1) ACC it = (NI it + DEP it ) - CFO it2)oACC it= (AR it +I it +PE it )- (AP it +TP it) NO ACC it = ACC it - OACC it (3 جمع اقلام تعدی = ACC هزینه استهلاک = DEPاقلام تعهدی عملیاتی = OACCموجودی مواد و کالا = Iحسابهای پرداختنی = APاقلام تعدی غیر عملیاتی = NOACCسود خالص قبل از اقلام غیر مترقبه = NIجریان نقدی عملیاتی = CFOحسابهای دریافتنی= ARپیش پرداخت هزینه ها = PEمالیات پرداختنی = TP 20

اسلاید 21: سنجش محافظه کاری بر مبنای معیار مبتنی بر ارزش بازار واتز (2003) اعتقاد دارد که تحت حسابداری محافظه کارانه، افزایش دارایی هایی که فاقد قابلیت رسیدگی بالایی باشند ثبت نمی شود؛ در حالی که کاهش هایی با همان میزان قابلیت رسیدگی، ثبت می شوند. در نتیجه خالص دارایی ها کم تر از واقع و زیر ارزش بازار گزارش می شود. با توجه به این موضوع، از نسبت ارزش دفتری به ارزش بازار و ضرب آن در عدد ( 1-) به عنوان معیار محافظه کاری استفاده کردند.21

اسلاید 22: از آنجاییکه محافظه کاری معمولاً به کمتر از واقع نشان دادن ارزش دفتری حقوق صاحبان سهام یا همان خالص دفتری دارایی ها نسبت به ارزش بازار منجر می شود، شرکت های استفاده کننده از حسابداری محافظه کارانه تر، دارای نسبت ارزش دفتری به ارزش بازار کمتری هستند. به عبارتی، نسبت ارزش دفتری به ارزش بازار با محافظه کاری معکوس است که با ضرب آن در عدد منفی یک نسبت مستقیمی از محافظه کاری به دست می آید. برای هماهنگی ارتباط با محافظه کاری به جای ضرب نسبت فوق در منفی یک از عکس نسبت فوق استفاده کردند.22

اسلاید 23: درنتیجه به منظور محاسبه ی محافظه کاری از نسبت ارزش بازار سهام به ارزش دفتری سهام استفاده شد.( جمع حقوق صاحبان سهام) کل ارزش دفتری سهام/ کل ارزش بازار سهام= محافظه کاری23

اسلاید 24: سنجش محافظه کاری برمبنای مدل باسو شاید بتوان باسو( 1997) را اولین پژوهشگری دانست که به منظور اندازه گیری محافظه کاری در گزارشهای مالی به پژوهش تجربی دست زد. وی تلاش کرد محافظه کاری را با توجه به نتیجه ی آن اندازه گیری کند. در واقع باسو محافظه کاری را از طریق شناسایی مقدار سودی که اخبار بد را بسیار سریعتر از اخبار خوب انعکاس می دهد ، اندازه گیری می کند و اخبار خوب و بد را براساس علامت بازده سهام از هم تفکیک می کند . مدل باسو چنین است:24

اسلاید 25: Eit = سود هر سهم بر اساس قیمت هر سهم قبل از اقلام غیرمترقبه( ابتدا دوره مالی ) = Pit-1 ارزش بازار سرمایه درابتدای دوره = Rit بازده سالانه سهام که برابر است با تفاوت قیمت سهم در ابتدا و انتها دوره = DRit یک متغیر دو وجهی است که اگر بازده سالانه منفی باشد، مقدار آن برابر با یک و در غیر این صورت برابر با صفر خواهد بود.محافظه کاری یعنی اینکه ضریب بازده سالانه ی سهام در حالی که بازده سالانه مثبت است و به اصطلاح خبر خوب وجود دارد، کوچکتر از ضریب بازده سالانه ی سهام برای زمانی که بازده سالانه منفی باشد. به عبارت دقیق تر، ϒ+β>β⇒ϒ>0 که به اصطلاح به آن پاسخ یا واکنش نامتقارن سود می گویند.Eit/Pit-1=ait+βRit+ηDRit+ϒRitDRit+εit25

اسلاید 26: سنجش محافظه کاری برمبنای مدل بال و شیواکوماربال و شیواکومار معتقدند زیان های اقتصادی سریعتر از سودها شناسایی می شوند . در مدل آنها جریان نقد مثبت نماینده اخبار خوب و جریان نقد منفی نماینده اخبار بد می باشد. طبق تعریف بال و شیواکومار محافظه کاری به معنی پذیرش روشها و رویه های حسابداری است که سودها و ارزش دفتری خالص داراییها را مستقل از اخبار اقتصادی کاهش می دهد. مدل بال و شیوا کومار چنین است :26

اسلاید 27: مدل بال و شیواکومارACC = α + β1 CFO + β2 DCFO + β3 CFO *DCFO =ACC تفاضل سود قبل از اقلام غیر مترقبه از نقد عملیاتی تقسیم بر ارزش بازار حقوق صاحبان سهام در ابتدای سال CFO = جریان نقد عملیاتی تقسیم بر ارزش بازار حقوق صاحبان سهام در ابتدای سال DCFO= متغیر مجازی است که برای شرکت هایی با CFO < 0 برابر یک و در غیر اینصورت ، صفر خواهد بود .در این مدل چنانچه جریان نقد مثبت باشد ، رابطه : ACC = α + β1 CFO + ε به دست می آید که در آن β1 نشان دهنده حساسیت واکنش سود به اخبار خوب است . چناچه جریان نقد منفی باشد رابطه : ACC = α + β2 +(β1 + β3) CFO +ε به دست می آید که در آن β1 + β3 حساسیت واکنش سود را نسبت به اخبار بد نشان می دهد . بال و شیوا کومار معتقد است واکنش سود نسبت به اخبار بد بهنگام تر از واکنش سود نسبت به اخبار خوب است . 27

اسلاید 28: معیار عدم تقارن زمانی در شناسایی سود و زیان:باسو( 1997 ) بیان میکند که بازده حسابداري (نسبت سود قبل از اقلام غیر مترقبه به ارزش بازار حقوق صاحبان سهام در ابتدار دوره) و بازدهی بازار، هر دو معیاري براي اندازه گیري تغییرات ایجاد شده در ثروت سهامداران هستند. 28

اسلاید 29: EARNبیانگر بازدهی حسابداري میباشد RETبازدهی سرمایه و بازدهی سود ناشی از خرید و نگهداري اوراق سهام،DUM در این مدل متغیر مصنوعی میباشد که در صورتی که بازدهی مثبت باشد برابر صفر و براي بازدههاي منفی برابر یک خواهد بود. 1 βپاسخ سود را نسبت به بازده هاي مثبت اندازه گیري می کند.β2+ β1 پاسخ سود را نسبت به بازدههاي منفی اندازه گیري می کنند.در صورتی که β2+ β1 بزرگتر از β1 باشد یعنیβ2>0 باشد در این صورت محافظه کاري وجود دارد . 29

اسلاید 30: 6 - معیار چولگی منفی توزیع سود و جریانهاي نقدي:جمع کل جریانات نقدي در تمام عمر شرکت با کل سودها در تمام عمر شرکت برابر باشد. اختلاف بین خالص جریانات نقدي و سود خالص اقلام تعهدي میباشند.سود و جریان هاي نقدي هر سال را بر جمع داراییها تقسیم کرده=شاخصدلیل این امر از منظر گیولی و هاین( 2000 )، آن است که سود حسابداري به انعکاس اخبار خوشایند و افزایش ارزش داراییها نمی پردازد، ولی زیانها را از طریق اقلام تعهدي به سرعت شناسایی میکند. شناسایی این زیانها، همچون زیان کاهش ارزش موجودیها،تأثیري بر وجه نقد حاصل از عملیات ندارد وهمین امر سبب میشود تا توزیع سود نسبت به توزیع جریانهاي نقدي عملیاتی، چولگی منفی تري داشته باشد30

اسلاید 31: محافظه کاری تابعی از میزان اهرم مالی:مدل خان و واتز (2007) تابعی از میزان اهرم مالی،نسبت ارزش بازار به ارزش دفتری خالص دارایی ها و اندازه واحد تجاری است .و با جایگذاری این متغییر ها در مدل باسو که در آن :SIZE اندازه شرکتM/B نسبت ارزش بازار به ارزش دفتریLEW اهرم مالی C itسطح محافظه کاری واحد تجاری31

اسلاید 32: مدل بسط يافته از مدل باسو:مدل باسو :Aسودعملياتي هر سهمMقيمت سهام ابتداي دورهRبازده سهام طی دوره32

اسلاید 33: متغيرها با قيمت ابتداي دوره تعدیل شده اند .مزیت ها :1. مشكل اثر تجمعي مدل باسو كه موجب چشم پوشي از يك سري شواهد محافظه كاري مي شود، را برطرف مي كند، زيرا در اين مدل سودها و زيان هاي اقتصادي به صورت تفكيك شده لحاظ مي شوند 2. اين مدل را مي توان به صورت يك معيار شركت-خاص به كار برد.3. مدل باسو را به دو بخش محافظه كاري شرطي و محافظه كاري غيرشرطي تفكيك مي كند.33

اسلاید 34: مشکلات مدلهای محاسبه ی محافظه کاریگیولی و هاین اعتقاد دارند که برای محاسبه ی شاخص محافظه کاری، همزمان باید از مدل های مختلف استفاده کرد، زیرا هرچند این مدلها از نظر تئوری صحیح هستند ولی از خطاهایی نیز آسیب می بینند.نااعتماديپنهان کارينفی اصول حسابداري (اصل بهاي تمام شده تاریخی( در مقابل اقل بهاي تمام شده یا بازار )و ...سو گیري و امر ذهنی ( نگرش در مور تمام موضوعات حسابداری تا ابزاری برای رفع ابهام )34

اسلاید 35: نتیجه گیریمحافظه کاری واكنشی است محتاطانه نسبت به ابهام، اگر ابهام وجود نداشته باشد، نیازی به محافظه كاری نیست؛ و هرچه ابهام و ریسك بیش تری وجود داشته باشد، نیاز بیش تری به محافظه كاری وجود دارد. برای بهبود كیفیت گزارشگری مالی، بازشناختن اهمیت تاییدپذیری و نقش تاییدپذیری نامتقارن (محافظه كاری)در رفع برخی مشکلات، امری مهم است. 35

اسلاید 36: الف – مقوله رفتاري: بدبینی از خوش بینی بهتر است. به عنوان نمونه براساس رهنمودهاي حسابدار بدهی هاي احتمالی(زیانهاي احتمالی)تحت شرایط خاص شناسایی می شوند در صورتی که این رهنمودها در خصوص داراییهاي احتمالی (سودهاي احتمالی )کاربرد ندارد.ب- مقوله زمان: زودتر نشان دادن زیان ها و هزینه ها از دیرتر نشان دادن آنها بهتر است و دیرتر نشان دادن سودها ودرآمدها از زودتر نشان دادن آنها بهتر است.ج) مقوله ارزش: کمتر نشان دادن سودها ودرآمدها از بیشتر نشان دادن آنها بهتر است و بیشتر نشان دادن زیانها وهزینه ها از کمترنشان دادن آنها بهتر است36